В сфере производства без хорошо поставленного и полного бухгалтерского учета просто не обойтись. Перечень операций велик, и объективный контроль финансового положения и результатов деятельности компании - одно из условий успешного продолжения работы.

Казалось бы, это очевидно. Между тем практика показывает, что не у всех финансовых работников порядок в учетной системе. Много внимания уделяется налоговому учету, а также расчетам с внебюджетными фондами. И уже "по остаточному принципу" в оставшееся время бухгалтер пытается закрыть пробелы в ведении базового учета. К чему это может привести?

Что такое бухучет и для чего он нужен?

Бухгалтерский учет - это формирование документированной систематизированной информации об объектах, предусмотренных Законом о бухгалтерском учете, в соответствии с установленными требованиями и составление на ее основе финансовой отчетности (п. 2 ст. 1 Закона). Последняя представляет собой систематизированную информацию о финансовом положении экономического субъекта на отчетную дату, финансовом результате его деятельности и движении денежных средств за отчетный период. Таким образом, бухгалтерский учет выступает фундаментом для подготовки финансовой отчетности, а сам он базируется на первичных учетных документах, обязательных для подтверждения каждого факта хозяйственной жизни (совершаемой операции).

Кроме Закона о бухгалтерском учете, есть иные нормативные акты, содержащие отсылочные нормы к использованию данных бухучета. Возьмем Налоговый кодекс: в частности, основные элементы обложения (объект, налоговая база) традиционными налогами (на добавленную стоимость, на прибыль, на имущество, на доходы физических лиц) и страховыми взносами во внебюджетные фонды основываются на данных бухгалтерского учета. При расчете налога на прибыль бухгалтер вообще имеет право бухгалтерские регистры использовать непосредственно для налогового учета, если нет необходимости вести самостоятельные регистры налогового учета (ст. 313 НК РФ).

Здесь уместно вспомнить о статистическом учете. В формах статистического наблюдения содержится самая различная информация о респондентах (юридических и физических лицах, органах власти). Не последнее место занимают стоимостные показатели деятельности хозяйствующих субъектов. Неспроста в ст. 18 Закона о бухгалтерском учете сказано, что экономические субъекты, которые должны составлять бухгалтерскую (финансовую) отчетность, по одному обязательному экземпляру такой отчетности представляют в орган государственной статистики по месту государственной регистрации. То есть статистам тоже нужны данные бухучета организаций.

Трудовое законодательство подразумевает использование бухгалтерского учета для отражения, контроля начислений и выплат по расчетам с работниками по зарплате. А в ст. 246 ТК РФ сказано, что размер ущерба, причиненного работодателю при утрате и порче имущества, определяется по фактическим потерям, исчисляемым исходя из рыночных цен, действующих в соответствующей местности на день причинения ущерба, но не ниже стоимости имущества по данным бухгалтерского учета с учетом степени его износа. То есть без бухучета не обойтись и в применении норм Трудового кодекса.

Ответственность за нарушение бухгалтерского законодательства

 Как правило, за нарушение требований нормативного акта такого уровня, как закон, предусматривается ответственность, причем нередко в заключительных положениях самого закона. Почему-то в Законе о бухгалтерском учете этого нет. Между тем определенные меры к нарушителям бухгалтерского законодательства применяются - они установлены в ст. 15.11 "Грубое нарушение требований к бухгалтерскому учету, в том числе к бухгалтерской (финансовой) отчетности" КоАП РФ. В нее внесены изменения Федеральным законом от 30.03.2016 № 77-ФЗ, вступившим в силу 10.04.2016. В частности, он ужесточает ответственность хозяйствующих субъектов.

Грубое нарушение требований к бухучету, в том числе к бухгалтерской (финансовой) отчетности, влечет наложение на должностных лиц административного штрафа в размере от 5 тыс. до 10 тыс. руб. (раньше - от 2 тыс. до 3 тыс. руб.). Повторное совершение данного нарушения влечет наложение на должностных лиц административного штрафа в размере от 10 тыс. до 20 тыс. руб. или дисквалификацию на срок от года до двух лет (раньше этой меры ответственности не было).

Сразу поясним, что такое административная дисквалификация. Она заключается в лишении физического лица права занимать должности в исполнительном органе управления юридического лица, входить в совет директоров (наблюдательный совет), вести предпринимательскую деятельность по управлению юридическим лицом (ст. 3.11 КоАП РФ). Административное наказание в виде дисквалификации назначается судьей.

Федеральным законом № 77-ФЗ внесены поправки и в ст. 4.5 КоАП РФ в части установления срока давности за привлечение к административной ответственности за нарушение законодательства о бухгалтерском учете, равного двум годам со дня совершения нарушения. За такие нарушения, влекущие применение административного наказания в виде дисквалификации, лицо может быть привлечено к ответственности не позднее одного года со дня их совершения, а при длящемся правонарушении - одного года со дня его обнаружения. Однако нарушение требований к бухучету не является длящимся, поэтому срок привлечения к ответственности отсчитывается со дня его обнаружения.

Ошибка нарушению рознь

 В нормативной базе бухучета есть стандарт - ПБУ 22/2010 "Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности". В нем под ошибками подразумевается неправильное отражение (неотражение) фактов хозяйственной деятельности в учете и (или) отчетности организации. Отметим: речь идет об ошибке, а не о грубом нарушении требований к бухучету, которые, кстати, обозначены в ст. 3.11 КоАП РФ.

Как видим, ошибки и нарушения требований к бухучету - разные понятия. Ошибки можно исправить, для этого есть отдельный стандарт. Нарушения требований к бухгалтерскому учету не являются фатальными и непоправимыми, но существенно искажают учет и отчетность, чем и объясняется их название.

 О новых грубых нарушениях

 Бухгалтер со стажем, вероятно, помнит, что раньше в числе таких нарушений в КоАП РФ значились только искажение статей финансовой отчетности (более чем на 10%) и занижение вследствие этого налогов и сборов (не менее чем на 10%). И не стоит удивляться, что отдельные предприятия указанный "предельный" уровень искажений принимают за допустимый уровень существенности при выделении показателей, представляемых в финансовой отчетности.

С этого года к перечню добавилось ведение счетов бухгалтерского учета вне применяемых регистров бухучета, то есть ведение так называемой черной бухгалтерии, когда от бюджета скрываются облагаемые выплаты и отчисления. Сюда же можно отнести составление бухгалтерской (финансовой) отчетности не на основе данных, содержащихся в регистрах бухучета. Такое бывает, если в отчетность вносятся данные из документов без регистрации их в регистрах. Например, с баланса списана задолженность, которая признана безнадежной после аудиторской проверки и получения документа контрагента. Но прошлый период "закрыт", и бухгалтер решил внести изменения в бухгалтерский учет в текущем периоде, изменив отчетность.

Кстати, по документам тоже возникает вопрос: отсутствие каких и в каком количестве первичных учетных документов дает право считать, что произошло грубое нарушение требований к учету? В обновленной ст. 3.11 КоАП РФ этот момент не разъяснен. Но можно предположить следующее: отсутствие любого подтверждающего бухгалтерскую запись документа дает основание утверждать, что бухгалтером зарегистрирован не имевший места факт хозяйственной жизни. А это тоже является грубым нарушением требований к ведению бухгалтерского учета.

Здесь нельзя не сказать о регистрации мнимого или притворного объекта. В Законе о бухгалтерском учете даны пояснения по названным объектам, не будем повторять их. Такое бывает, когда бухгалтер (сам или в чьих-то интересах) хочет приукрасить отчетность, завысив доходы, прибыль или отразив активы на балансе, в то время как имущество не отвечает этому понятию и не приносит экономических выгод. ПБУ 1/2008 "Учетная политика организации" требует от бухгалтера консервативного подхода и большей готовности к признанию в учете расходов и обязательств, чем возможных доходов и активов (требование осмотрительности). При этом резервирование расходов не расценивается как отражение в учете мнимого объекта.

Остается добавить, что хоть указанные нарушения и считаются теперь грубыми, сами вытекающие из них ошибки могут являться как существенными, так и несущественными в контексте применения норм ПБУ 22/2010. Поэтому бухгалтеру не стоит уповать на то, что наказание следует лишь за существенные ошибки. Все зависит от того, в чем заключается искажение бухгалтерского учета и отчетности.

Когда ответственности можно избежать?

 Ответ на этот вопрос дан в обновленной ст. 15.11 КоАП РФ. Должностные лица освобождаются от ответственности за административные правонарушения в сфере применения бухгалтерского законодательства в следующих случаях:

- представление уточненной налоговой декларации (расчета) и уплата на основании этой налоговой декларации (расчета) неуплаченной суммы налога (сбора) из-за искажения данных бухгалтерского учета, а также уплата соответствующих пеней;

- исправление ошибки в установленном порядке (включая представление пересмотренной бухгалтерской (финансовой) отчетности) до утверждения бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Поясним указанные основания "административной" амнистии в обратном порядке. Чтобы избежать наказания, в бухгалтерском учете ошибка должна быть исправлена до даты утверждения финансовой отчетности независимо от того, является она существенной или нет. Если грубое нарушение привело к несущественной ошибке, выявленной до даты составления отчетности, или к существенному искажению, обнаруженному в процессе ее подготовки, то бухгалтеру нужно сделать исправительные проводки по соответствующим счетам бухгалтерского учета за декабрь года, за который составляется годовая бухгалтерская отчетность. Даже когда финансовый год уже закрыт, в учете, если потребуется, производят "перезакрытие" всех счетов по итогам отчетного периода. Только после этого можно подписывать отчетность, в которой учтены сделанные бухгалтером исправления.

Существенная ошибка может обнаружиться и после составления отчетности. Если она была представлена каким-либо пользователям (налоговой инспекции, органам статистики и иным органам контроля), она подлежит замене на отчетность, в которой существенная ошибка исправлена (пересмотренную бухгалтерскую отчетность). В этой отчетности раскрывается информация о том, что она заменяет первоначально представленный годовой отчет, а также об основаниях составления пересмотренной отчетности. В ней могут быть исправлены существенные ошибки, выявленные в периоде начиная с даты составления отчетности и до даты утверждения в установленном законодательством порядке. Для несущественных ошибок представление уточненной финансовой отчетности ПБУ 22/2010 не предусмотрено.

Далее перейдем к налоговой отчетности, ошибки в которой вызваны искажениями бухгалтерских данных о деятельности организации. Для пояснения нужно обратиться к нормам налогового законодательства. При обнаружении налогоплательщиком в направленной им в налоговый орган декларации факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, плательщик обязан внести изменения в налоговую отчетность и представить в налоговый орган уточненную декларацию (п. 1 ст. 81 НК РФ). Отметим, что "уточненку" можно представить по любой ошибке - при условии, что бухгалтер точно знает период совершения допущенного нарушения. В противном случае ошибка исправляется в текущем периоде, что исключает признание искажения данных в налоговой отчетности.

Ответственность за нарушение налогового законодательства

 Основные виды налоговых нарушений перечислены в гл. 16 части первой НК РФ. Под грубым нарушением правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения (ст. 120 НК РФ) понимается отсутствие первичных документов, или счетов-фактур, или регистров бухгалтерского либо налогового учета, систематическое (два раза и более в течение календарного года) несвоевременное или неправильное отражение на счетах бухгалтерского учета, в регистрах налогового учета и в отчетности хозяйственных операций, денежных средств, материальных ценностей, НМА и финансовых вложений.

В ст. 120 НК РФ изменения не вносились, поэтому, как и раньше, за обозначенные выше нарушения предусмотрено три вида штрафов:

- 10 000 руб. (если указанные деяния совершены в течение одного налогового периода);

- 30 000 руб. (если деяния совершены в течение нескольких налоговых периодов);

- 20% суммы неуплаченного налога, но не менее 40 000 руб. (если названные выше действия повлекли занижение налоговой базы).

В силу объективной взаимосвязи объектов налогообложения и хозяйственной деятельности предприятия взимание налогов и сборов в строгом соответствии с законом, эффективный налоговый контроль возможны только в условиях соблюдения правил ведения бухучета и составляемой на его основе бухгалтерской отчетности, то есть единой системы данных об имущественном и финансовом положении организации и результатах ее хозяйственной деятельности. Поэтому не стоит удивляться тому, что за нарушения в бухгалтерском учете ревизоры могут привлечь к налоговой ответственности.

Налогоплательщик освобождается от ответственности, если (п. п. 3, 4 ст. 81 НК РФ):

1) "уточненка" была представлена до истечения срока уплаты налога и до момента, когда налогоплательщик узнал об обнаружении налоговым органом факта неотражения или неполноты отражения сведений в декларации, а также ошибок, приводящих к занижению подлежащей уплате суммы налога, либо о назначении выездной проверки;

2) срок уплаты налога прошел, но "уточненка" представлена:

- до момента, когда налогоплательщик узнал об обнаружении налоговым органом ошибок, приводящих к занижению подлежащей уплате суммы налога, либо о назначении выездной налоговой проверки по данному налогу, при условии, что до представления уточненной декларации уплачены недостающая сумма налога и соответствующие ей пени;

- после выездной налоговой проверки, по результатам которой не были обнаружены неотражение или неполнота отражения сведений в налоговой декларации, а также ошибки, приводящие к занижению подлежащей уплате суммы налога.

Как видим, порядок освобождения от налоговой и административной ответственности за ошибки и искажения, связанные с ведением бухгалтерского учета, различен, как различаются и сами штрафные санкции. Напоминаем, они не являются взаимоисключающими. При этом очевидно, кто будет привлекать к налоговой ответственности - должностные лица налогового органа, проводящего проверку. Что касается вышерассмотренной административной ответственности по ст. 15.11 КоАП РФ, протоколы по данной статье вправе составлять также налоговые органы, должностные лица органов исполнительной власти, осуществляющих функции по контролю и надзору в финансово-бюджетной сфере, уполномоченные лица контрольно-счетных органов и должностные лица органов местного самоуправления при осуществлении муниципального финансового контроля (ст. 28.3 КоАП РФ).

Итак, с тем, что бухгалтерский учет в деятельности любого хозяйствующего субъекта имеет огромное значение, не поспоришь. Мы рассказали в статье о том, какая ответственность грозит нарушителям, не уделяющим должного внимания ведению такого учета. В сфере производства без хорошо поставленного и полного бухгалтерского учета просто не обойтись. Перечень операций велик, и объективный контроль финансового положения и результатов деятельности компании - одно из условий успешного продолжения работы.