В статье рассматриваются требования законодательства РФ к проведению аудита бухгалтерской (финансовой) отчетности организаций и формированию мнения о достоверности данной отчетности в аудиторском заключении, анализируются порядок подготовки аудиторского заключения, его элементы, содержание и структура.

Для рассмотрения вопросов, связанных с проведением аудита бухгалтерской (финансовой) отчетности организаций, и формирования мнения аудитора о достоверности данной отчетности в аудиторском заключении в соответствии с современными требованиями отечественного законодательства необходимо в первую очередь привести существующие определения аудита и аудиторского заключения.

Аудит - независимая проверка бухгалтерской отчетности аудируемого лица в целях выражения мнения о достоверности такой отчетности. Под бухгалтерской отчетностью аудируемого лица понимается отчетность, предусмотренная Федеральным законом от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" или изданными в соответствии с ним нормативными правовыми актами, а также аналогичная по составу отчетность, предусмотренная иными федеральными законами или изданными в соответствии с ними нормативными правовыми актами.

Аудиторское заключение - официальный документ, предназначенный для пользователей бухгалтерской отчетности аудируемых лиц, содержащий выраженное в установленной форме мнение аудиторской организации, индивидуального аудитора о достоверности бухгалтерской отчетности аудируемого лица.

Согласно известному исследованию фактов манипулирования с отчетностью, проведенному COSO, в 72% случаях к искажениям отчетности причастен единоличный исполнительный орган (и собственники) организации, в остальных случаях - иные высшие должностные лица (финансовые, исполнительные директора и др.) [3].

Министерство финансов РФ (Минфин России) в Рекомендациях аудиторским организациям, индивидуальным аудиторам, аудиторам по проведению аудита годовой бухгалтерской отчетности организаций за 2013 г. (Приложение к Письму от 29 января 2014 г. № 07-04-18/01) (далее - Рекомендации Минфина России) обращает внимание на необходимость повышения качества аудита бухгалтерской отчетности организаций, руководствуясь и соблюдая требования:

- Федерального закона от 30 декабря 2008 г. № 307-ФЗ "Об аудиторской деятельности";

- Федеральных стандартов аудиторской деятельности, Федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности;

- Кодекса профессиональной этики аудиторов от 22 марта 2012 г., Протокол № 4;

- Правила независимости аудиторов и аудиторских организаций от 20 сентября 2012 г., Протокол № 6 (с учетом изменений и дополнений, одобренных Советом по аудиторской деятельности 27 июня 2013 г.).

Новая редакция Правил принята и введена в действие с 1 января 2014 г. всеми саморегулируемыми организациями аудиторов. Новая редакция Правил размещена на официальном интернет-сайте Минфина России (Бухгалтерский учет и аудит/Аудиторская деятельность/Стандарты и методики проведения аудита).

В соответствии с Федеральным правилом (стандартом) аудиторской деятельности (ФПСАД) № 7 "Контроль качества выполнения заданий по аудиту" руководитель аудита должен контролировать соблюдение этических требований участниками аудиторской группы в ходе всего аудита.

Периодическая смена лица, ответственного за проведение аудита бухгалтерской отчетности. В соответствии с ФПСАД № 34 "Контроль качества услуг в аудиторских организациях" в аудиторской организации должны быть разработаны принципы и процедуры, предусматривающие периодическую (не реже одного раза в семь лет) ротацию работников, осуществляющих руководство аудитом бухгалтерской отчетности одного и того же общественно значимого хозяйствующего субъекта на разных уровнях.

При проведении аудита консолидированной финансовой отчетности целесообразно руководствоваться Рекомендациями по проведению аудита консолидированной финансовой отчетности, одобренными Советом по аудиторской деятельности 26 марта 2013 г. Данные Рекомендации размещены на официальном интернет-сайте Минфина России (Бухгалтерский учет и аудит/Аудиторская деятельность/Стандарты и методики проведения аудита).

Исходя из требований ФПСАД № 18 "Получение аудитором подтверждающей информации из внешних источников" при неполучении или препятствовании получению в ходе аудита ответов на запрос о внешнем подтверждении по конкретному вопросу аудитору необходимо применить в отношении этого вопроса альтернативные процедуры для получения достаточных надлежащих аудиторских доказательств.

Согласно ФПСАД № 8 "Понимание деятельности аудируемого лица, среды, в которой она осуществляется, и оценка рисков существенного искажения аудируемой финансовой (бухгалтерской) отчетности" в ходе аудита необходимо выявить и оценить риски существенного искажения на уровне бухгалтерской отчетности в целом и на уровне конкретных предпосылок подготовки бухгалтерской отчетности для групп однотипных операций, остатков по счетам бухгалтерского учета и случаев раскрытия информации в бухгалтерской отчетности.

В ходе аудита бухгалтерской отчетности аудитор обязан учесть (рассмотреть) соблюдение аудируемым лицом нормативных правовых актов Российской Федерации, в том числе Федерального закона "О противодействии легализации (отмыванию) доходов, полученных преступным путем, и финансированию терроризма".

Рассмотрение соблюдения аудируемым лицом законодательства о противодействии коррупции и коммерческому подкупу. Согласно Федеральному стандарту аудиторской деятельности (ФСАД) 6/2010 "Обязанности аудитора по рассмотрению соблюдения аудируемым лицом требований нормативных правовых актов в ходе аудита" в ходе аудита бухгалтерской отчетности аудитор обязан учесть соблюдение аудируемым лицом нормативных правовых актов РФ, в том числе законодательства о противодействии коррупции и коммерческому подкупу (включая подкуп иностранных должностных лиц). Кроме того, согласно ФСАД 5/2010 "Обязанности аудитора по рассмотрению недобросовестных действий в ходе аудита" при планировании, выполнении и оценке результатов аудиторских процедур, а также при подготовке аудиторского заключения аудитор должен рассмотреть риск существенных искажений бухгалтерской отчетности, возникающих в результате недобросовестных действий.

Аудиторское заключение оформляется на фирменном бланке аудиторской организации (индивидуального аудитора), может использоваться символика, логотип аудиторской организации (индивидуального аудитора).

Документ, именуемый аудиторским заключением, не может и не должен включать никакие иные элементы, равно как в таком документе не должны отсутствовать какие-либо из предусмотренных ст. 6 Федерального закона "Об аудиторской деятельности" и ФСАД 1/2010, 2/2010, 3/2010 элементов. В соответствии с п. 3 ФСАД 1/2010 аудиторское заключение должно содержать:

- наименование "Аудиторское заключение";

- указание адресата (акционеры акционерного общества, участники общества с ограниченной ответственностью, иные лица);

- сведения об аудируемом лице: наименование, государственный регистрационный номер, место нахождения;

- сведения об аудиторской организации, индивидуальном аудиторе: наименование организации, фамилия, имя, отчество индивидуального аудитора, государственный регистрационный номер, место нахождения, наименование саморегулируемой организации аудиторов, членом которой является, номер в реестре аудиторов и аудиторских организаций саморегулируемой организации аудиторов;

- перечень (состав) бухгалтерской отчетности, в отношении которой проводился аудит, с указанием периода, за который она составлена, при этом, если аудитору становится известно, что проаудированная бухгалтерская отчетность будет включена в документ, который содержит прочую информацию, например в годовой отчет, аудитор может, если форма представления это позволяет, указать те страницы, на которых будет представлена проаудированная бухгалтерская отчетность;

- распределение ответственности в отношении указанной бухгалтерской отчетности между аудируемым лицом и аудитором;

- сведения о работе, выполненной аудитором для выражения мнения (объем аудита);

- мнение аудитора с указанием обстоятельств, которые оказывают или могут оказать существенное влияние на достоверность бухгалтерской отчетности;

- подпись аудитора;

- дату составления аудиторского заключения.

Аудиторское заключение должно содержать утверждение о том, что бухгалтерская отчетность была проаудирована аудитором.

Утверждение о том, что бухгалтерская отчетность была проаудирована аудитором, предусмотренное п. 3 ФСАД 1/2010 "Аудиторское заключение о бухгалтерской (финансовой) отчетности и формирование мнения о ее достоверности", должно располагаться после сведений об аудиторе и содержать слова "Мы провели аудит прилагаемой бухгалтерской отчетности организации "YYY", состоящей из...".

Аудиторской организации (индивидуальному аудитору) следует разработать и утвердить внутрифирменный документ (стандарт, регламент), который закрепляет форму и содержание аудиторского заключения, порядок его подготовки и представления аудиторской организацией (индивидуальным аудитором) клиентам.

Внутрифирменный стандарт разрабатывается на основе нормативных правовых актов РФ по аудиторской деятельности, действующих на момент разработки и утверждения внутрифирменного стандарта. По мере принятия новых нормативных правовых актов РФ по аудиторской деятельности, внесения изменений в действующие корректируются и положения внутрифирменного стандарта.

Положения внутрифирменного стандарта доводятся до сведения сотрудников аудиторской организации и должны быть доступны при проведении аудита и формировании аудиторского заключения участниками аудиторской группы.

Выполнение требований к отдельным элементам аудиторского заключения. Наименование "Аудиторское заключение". Документ, составляемый по результатам исполнения аудиторской организацией, индивидуальным аудитором обязанностей, вытекающих из договора оказания аудиторских услуг, может именоваться "Аудиторское заключение" только в том случае, когда он отвечает одновременно всем следующим условиям:

- документ предназначен для пользователей бухгалтерской отчетности аудируемого лица;

- документ содержит выраженное в установленной форме мнение аудиторской организации, индивидуального аудитора о достоверности бухгалтерской отчетности аудируемого лица;

- документ составляется по результатам проведенного аудиторской организацией, индивидуальным аудитором аудита бухгалтерской отчетности аудируемого лица.

Документ, составляемый по результатам исполнения аудиторской организацией, индивидуальным аудитором обязанностей, вытекающих из договора оказания аудиторских услуг (например, выполнение согласованных с клиентом процедур), а также документ, составляемый по результатам исполнения аудиторской организацией, индивидуальным аудитором обязанностей, вытекающих из договора оказания прочих связанных с аудиторской деятельностью услуг (например, проверка постановки бухгалтерского учета, проверка соблюдения налогового законодательства), не должны именоваться аудиторским заключением.

Указание адресата (акционеры акционерного общества, участники общества с ограниченной ответственностью, иные лица). Аудитор должен установить надлежащих получателей аудиторского заключения из числа руководства и представителей собственника аудируемого лица.

Организационная структура и принципы корпоративного управления могут быть различными для разных аудируемых лиц. Это усложняет задачу определения круга лиц, которым аудитор адресует аудиторское заключение.

Аудитор основывается на собственном профессиональном суждении для определения тех лиц, которым должно быть адресовано заключение, принимая во внимание управленческую структуру аудируемого лица, обстоятельства аудиторского задания и особенности законодательства РФ. Аудитору следует учитывать права и обязанности соответствующих лиц. Например, в аудируемых лицах, где имеется совет директоров и комитет по аудиту, надлежащими получателями аудиторского заключения могут быть как оба эти органа, так и один из них.

Если управленческая структура аудируемого лица четко не определена либо представители собственника не могут быть четко определены в соответствии с условиями задания или согласно законодательству РФ, то аудитор приходит к соглашению с аудируемым лицом в отношении того, кому должно быть адресовано аудиторское заключение. При этом, как правило, аудиторское заключение адресуется акционерам акционерного общества, участникам общества с ограниченной ответственностью.

Сведения об аудируемом лице: наименование, государственный регистрационный номер, место нахождения. Допускается указание дополнительных сведений: почтового адреса, номера телефона, адрес электронной почты.

Сведения об аудиторской организации, индивидуальном аудиторе: наименование организации, фамилия, имя, отчество индивидуального аудитора, государственный регистрационный номер, место нахождения, наименование саморегулируемой организации аудиторов, членом которой является, номер в реестре аудиторов и аудиторских организаций саморегулируемой организации аудиторов. Допускается указание дополнительных сведений: почтовый адрес, номер телефона, адрес электронной почты, если эти сведения отсутствуют на фирменном бланке аудитора.

Перечень (состав) бухгалтерской отчетности. Состав бухгалтерской отчетности определяется требованиями действующих нормативных актов по бухгалтерскому учету. Аудитору необходимо перечислить все формы отчетности, в отношении которых проводился аудит, при этом учитывается наличие специфических форм отчетности для банков, страховых организаций, инвестиционных фондов, государственных учреждений и других организаций, отчетность которых регулируется специальными нормами законодательства, в том числе:

- Федеральный закон от 29 ноября 2001 г. № 156-ФЗ "Об инвестиционных фондах";

- Федеральный закон от 2 декабря 1990 г. № 395-1 "О банках и банковской деятельности";

- Федеральный закон от 7 мая 1998 г. № 75-ФЗ "О негосударственных пенсионных фондах";

- Закон РФ от 27 ноября 1992 г. № 4015-1 "Об организации страхового дела в Российской Федерации";

- Федеральный закон от 14 ноября 2002 г. № 161-ФЗ "О государственных и муниципальных унитарных предприятиях";

- Федеральный закон от 27 июля 2010 г. № 208-ФЗ "О консолидированной финансовой отчетности".

Распределение ответственности в отношении указанной бухгалтерской отчетности между аудируемым лицом и аудитором. В части аудиторского заключения "Ответственность аудируемого лица за бухгалтерскую отчетность" должно быть приведено:

- указание на уполномоченных аудируемым лицом лиц, отвечающих за составление и достоверность бухгалтерской отчетности в соответствии с правилами отчетности. При этом должны использоваться термины в соответствии с законодательством РФ;

- описание ответственности указанных лиц за составление и достоверность бухгалтерской отчетности в соответствии с правилами отчетности. Такое описание должно включать заявление о том, что указанные лица несут ответственность за составление и достоверность бухгалтерской отчетности в соответствии с правилами отчетности и за систему внутреннего контроля, необходимую для составления бухгалтерской отчетности, не содержащей существенных искажений, допущенных вследствие недобросовестных действий или ошибок.

Правила отчетности должны быть указаны точно и четко - российские правила составления бухгалтерской отчетности или международные стандарты финансовой отчетности, или указываются иные стандарты отчетности, в соответствии с которыми подготовлена проаудированная отчетность.

Для организаций, в отношении бухгалтерской отчетности которых законодательством РФ установлены дополнительные требования, такие требования подлежат перечислению, например: для банков, инвестиционных фондов, страховых организаций.

Употребление в аудиторском заключении слов "в соответствии с установленными правилами составления бухгалтерской отчетности" недопустимо.

В соответствии со ст. 7 "Организация ведения бухгалтерского учета" Федерального закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ ведение бухгалтерского учета и хранение документов бухгалтерского учета организуются руководителем экономического субъекта.

В части аудиторского заключения "Ответственность аудитора" приводится описание объема аудита и указывается следующее:

- ответственность аудитора заключается в выражении мнения на основе проведенного аудита;

- аудит был проведен в соответствии с федеральными стандартами аудиторской деятельности, а также что эти стандарты требуют соблюдения применимых требований профессиональной этики аудиторов (этических норм), а также планирования и проведения аудита таким образом, чтобы получить достаточную уверенность в том, что бухгалтерская отчетность достоверна во всех существенных отношениях. При этом аудитор не должен указывать в аудиторском заключении на то, что аудит был проведен в соответствии с федеральными стандартами аудиторской деятельности, если аудитором не были выполнены все требования этих стандартов, уместные для применения в условиях конкретного аудиторского задания;

- аудитор полагает, что полученные в ходе аудита доказательства представляют достаточные и надлежащие основания для выражения мнения.

Сведения о работе, выполненной аудитором для выражения мнения (объем аудита). Аудиторское заключение должно содержать сведения о работе, выполненной аудиторской организацией, индивидуальным аудитором для выражения мнения о достоверности бухгалтерской отчетности аудируемого лица (объем аудита). Требования к форме и содержанию данных сведений установлены ФСАД 1/2010, в частности п. 8.

Аудиторская организация, индивидуальный аудитор должны избегать излишней детализации указанных сведений. Примеры сведений об объеме аудита приведены в Приложениях к ФСАД 1/2010.

Мнение аудитора с указанием обстоятельств, которые оказывают или могут оказать существенное влияние на достоверность бухгалтерской отчетности. Аудиторское заключение должно включать часть, озаглавленную "Мнение", в которой приводится мнение аудитора по поводу того, отражает ли бухгалтерская отчетность достоверно во всех существенных отношениях финансовое положение аудируемого лица по состоянию на отчетную дату, результаты его финансово-хозяйственной деятельности и движение денежных средств за отчетный период в соответствии с установленными правилами составления бухгалтерской отчетности (далее - мнение).

Формы мнения аудиторской организации, индивидуального аудитора о достоверности бухгалтерской отчетности аудируемого лица установлены ФСАД 1/2010, 2/2010, 3/2010. Аудиторское заключение не может содержать мнения аудиторской организации, индивидуального аудитора о достоверности бухгалтерской отчетности аудируемого лица, выраженное в форме, отличной от установленной ФСАД 1/2010, 2/2010, 3/2010.

При формировании мнения о достоверности бухгалтерской отчетности аудитору следует оценить, в частности:

- общий порядок составления и представления бухгалтерской отчетности, ее состав и содержание;

- соответствие отраженной в бухгалтерской отчетности информации принятым аудируемым лицом способам ведения бухгалтерского учета, существенно влияющим на оценку и принятие решений заинтересованными пользователями бухгалтерской отчетности;

- обоснованность принятой учетной политики;

- обоснованность оценочных показателей, полученных руководством аудируемого лица;

- является ли информация, отраженная в бухгалтерской отчетности, надежной, сопоставимой, понятной и уместной;

- дает ли бухгалтерская отчетность, в том числе отраженная в ней информация, достоверное представление об имевших место хозяйственных операциях и событиях и позволяет ли эта отчетность предполагаемым пользователям судить о влиянии существенных операций и событий на бухгалтерскую отчетность;

- уместна ли используемая в бухгалтерской отчетности терминология, включая наименование каждой составляющей бухгалтерской отчетности.

Аудитор должен установить, содержит ли бухгалтерская отчетность соответствующую ссылку на примененные при составлении этой отчетности требования правил отчетности или их описание. Указание на то, что бухгалтерская отчетность составлена в соответствии с правилами отчетности, является надлежащим только в том случае, если бухгалтерская отчетность соответствует всем применимым требованиям правил отчетности, действовавшим в периоде, за который составлена бухгалтерская отчетность.

В аудиторском заключении должно быть указано, в соответствии с какими установленными правилами составлена бухгалтерская отчетность. Правила отчетности должны быть указаны точно и четко - российские правила составления бухгалтерской отчетности или международные стандарты финансовой отчетности, или указываются иные стандарты отчетности, в соответствии с которыми подготовлена проаудированная отчетность.

Для организаций, в отношении бухгалтерской отчетности которых законодательством РФ установлены дополнительные требования, такие требования подлежат перечислению, например: для банков, инвестиционных фондов, страховых организаций. Употребление в аудиторском заключении слов "в соответствии с установленными правилами составления бухгалтерской отчетности" недопустимо.

Модификация мнения о достоверности бухгалтерской отчетности. В аудиторском заключении может быть выражено немодифицированное или модифицированное мнение о достоверности бухгалтерской отчетности. Аудитор должен выразить немодифицированное мнение в случае, когда он приходит к выводу, что бухгалтерская отчетность отражает достоверно во всех существенных отношениях финансовое положение аудируемого лица и результаты его финансовой деятельности в соответствии с правилами отчетности.

Согласно ФСАД 1/2010 и 2/2010 при определенных обстоятельствах аудиторское заключение должно быть модифицировано. При модификации аудиторского заключения следует иметь в виду, что в соответствии с ФПСАД № 4 при оценке последствий искажений бухгалтерской отчетности следует принимать во внимание существенность.

Модифицированное мнение может быть выражено аудитором в следующих формах: мнение с оговоркой, отрицательное мнение, отказ от выражения мнения.

Аудитор должен модифицировать аудиторское мнение в таких случаях:

- аудитор приходит к основанному на полученных аудиторских доказательствах выводу о том, что бухгалтерская отчетность в целом содержит существенные искажения;

- у аудитора отсутствует возможность получения достаточных надлежащих аудиторских доказательств того, что бухгалтерская отчетность в целом не содержит существенных искажений.

Существенные искажения бухгалтерской отчетности могут быть связаны с такими обстоятельствами:

- с принятой аудируемым лицом учетной политикой;

- с тем, каким образом реализована принятая аудируемым лицом учетная политика;

- с уместностью, правильностью и полнотой раскрытия информации в бухгалтерской отчетности.

Отсутствие возможности получения достаточных надлежащих аудиторских доказательств (ограничение объема аудита) может быть следствием:

- возникновения не контролируемых аудируемым лицом обстоятельств;

- обстоятельств, связанных с характером или сроком проведения аудита;

- препятствий, установленных руководством аудируемого лица.

Выбор аудитором формы модифицированного мнения зависит от следующих аспектов:

- характера обстоятельств, явившихся причиной выражения модифицированного мнения: в результате существенного искажения бухгалтерской отчетности или возможного существенного ее искажения в случае отсутствия возможности получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства;

- суждения аудитора относительно степени распространения имевшего место или возможного влияния искажающих факторов на бухгалтерскую отчетность.

Заключение в соответствии с требованиями нормативного правового акта. В соответствии с п. 19 ФСАД 1/2010 в случае, когда нормативными правовыми актами РФ на аудитора возлагается обязанность по выполнению в ходе аудиторского задания дополнительной по отношению к предусмотренной федеральными стандартами аудиторской деятельности работы и составлению отчета о результатах этой дополнительной работы, аудитор сообщает в аудиторском заключении о результатах такой дополнительной работы в отдельном разделе аудиторского заключения, озаглавленном, например, "Заключение в соответствии с требованиями [наименование, дата, номер нормативного правового акта]".

Включение в аудиторское заключение отдельного раздела с описанием результатов дополнительной работы, выполненной аудитором, должно быть сделано таким образом, чтобы было понятно, что обязанность по выполнению такой работы возложена на аудитора в дополнение к ответственности за аудит бухгалтерской отчетности, предусмотренной ФСАД. В некоторых случаях от аудитора может потребоваться составление отдельного отчета или заключения по результатам выполненной дополнительной работы.

Распространенной ситуацией является проведение аудита промежуточной отчетности и результатов инвентаризации государственных унитарных предприятий, чей имущественный комплекс подлежит приватизации, аудиторское заключение будет включать раздел, содержащий перечень дополнительной работы, выполненной в соответствии с законодательством РФ о приватизации.

Дополнительная информация в аудиторском заключении. Требования к форме и содержанию дополнительной информации, включаемой в аудиторское заключение, установлены ФСАД 3/2010 "Дополнительная информация в аудиторском заключении". Аудиторская организация и индивидуальный аудитор могут включить в аудиторское заключение дополнительную информацию, с тем чтобы привлечь внимание пользователей бухгалтерской (финансовой) отчетности к следующим обстоятельствам:

- отраженному в бухгалтерской (финансовой) отчетности (далее - бухгалтерская отчетность) обстоятельству, которое, по мнению аудитора, настолько важно, что является основополагающим для понимания бухгалтерской отчетности ее пользователями;

- не отраженному в бухгалтерской отчетности обстоятельству, которое может способствовать пониманию пользователями бухгалтерской отчетности.

Порядок включения в аудиторское заключение дополнительной информации, рассмотренной аудитором в ходе выполнения задания. Если аудитор считает необходимым, то он вправе привлечь внимание пользователей бухгалтерской отчетности к отраженному в этой отчетности обстоятельству, которое, согласно суждению аудитора, настолько важно, что является основополагающим для понимания бухгалтерской отчетности ее пользователями. Требования к форме и содержанию привлекающей внимание части аудиторского заключения установлены, в частности, п. п. 3 - 6 ФСАД 3/2010.

Аудиторская организация, индивидуальный аудитор должны обратить особое внимание на обоснованность включения в аудиторское заключение привлекающей внимание части.

Подпись аудитора. В соответствии с п. 22 ФСАД 1/2010 аудиторское заключение подписывается:

- руководителем аудиторской организации или уполномоченным им лицом, имеющим квалификационный аттестат аудитора. Подпись должна включать наименование аудиторской организации, должность, фамилию и инициалы лица, подписавшего аудиторское заключение;

- индивидуальным аудитором. Подпись должна включать фамилию и инициалы индивидуального аудитора.

Аудиторское заключение подписывается только аттестованным аудитором (руководителем аудиторской организации или уполномоченным им лицом с указанием наименования аудиторской организации либо индивидуальным аудитором).

При подписании аудиторского заключения уполномоченным лицом в обязательном порядке указываются номер, дата и срок действия доверенности. Подпись уполномоченного лица проставляется вручную, шариковой или перьевой ручкой (черного или синего цвета). Не допускается использование факсимиле или цифровой подписи.

Дата аудиторского заключения. В соответствии с п. 23 ФСАД 1/2010 аудиторское заключение должно быть датировано не ранее даты завершения процесса получения достаточных надлежащих аудиторских доказательств. Дата подписания аудиторского заключения должна соответствовать дате завершения процесса получения аудиторских доказательств (как правило, последний день аудиторской проверки) и не может предшествовать дате подписания финансовой (бухгалтерской) отчетности.

Письменный вид аудиторского заключения. В соответствии с п. 24 ФСАД 1/2010 аудиторское заключение должно быть составлено в письменном виде. К аудиторскому заключению на бумажном носителе прилагается бухгалтерская отчетность, в отношении которой выражается мнение и которая датирована и подписана аудируемым лицом в соответствии с правилами подготовки отчетности.

Аудиторское заключение и указанная отчетность должны быть сброшюрованы в единый документ, пронумерованы сквозным способом, прошнурованы, опечатаны печатью аудитора, содержать лист-заверитель с указанием общего количества листов и подписи уполномоченного лица.

В соответствии с п. 30 ФСАД 1/2010 аудиторское заключение подготавливается в количестве экземпляров, согласованном аудитором и аудируемым лицом, причем аудитор и аудируемое лицо должны получить не менее чем по одному экземпляру аудиторского заключения с прилагаемой бухгалтерской отчетностью.

Не допускается передавать аудируемому лицу аудиторское заключение, не сброшюрованное в единый пакет с бухгалтерской отчетностью и (или) не пронумерованное, и (или) не опечатанное печатью аудитора и (или) не содержащее лист-заверитель.

Нумерация страниц единого документа осуществляется сквозным способом, вручную черной или синей шариковой ручкой. Не допускается заверять единый пакет факсимиле или электронной подписью.

Список литературы

1. Федеральный закон от 30 декабря 2008 г. № 307-ФЗ "Об аудиторской деятельности" [Электронный ресурс]. Доступ из справ.-правовой системы "КонсультантПлюс".

2. Приложение к Письму Министерства финансов РФ от 29 января 2014 г. № 07-04-18/01 "Рекомендации аудиторским организациям, индивидуальным аудиторам, аудиторам по проведению аудита годовой бухгалтерской отчетности организаций за 2013 г." [Электронный ресурс]. Доступ из справ.-правовой системы "КонсультантПлюс".

3. Массарыгина В.Ф. Об искажениях бухгалтерской отчетности в условиях кризиса // Аудитор. 2009. № 6. С. 23 - 28.