Отечественный бухгалтерский учет продолжительное время находится в процессе реформирования. Сейчас уже никто не сомневается, что неудовлетворительное состояние регулирования и ведения бухгалтерского учета в первую очередь связано с кризисом теории. Процесс стандартизации и регламентации учетных процедур и порядка составления отчетности немыслим без теоретического обоснования и осмысления базового набора категорий и инструментария данной науки, если мы считаем бухгалтерский учет наукой, а не социальной практикой или искусством манипулирования цифрами. В своем труде "Теория бухгалтерского учета: современные проблемы" В.Ф. Палий указывает: "Разработки в области теории бухгалтерского учета отстают от объективно возникающих практических проблем. В применяемом на практике бухгалтерском учете нарастает энтропия, существенное отставание от потребностей постиндустриальной экономики".

Проводя анализ современного состояния теории бухгалтерского учета, В.Ф. Палий отмечает, что преподаваемая ныне теория бухгалтерского учета преимущественно объясняет технику учета, а сущность и содержание бухгалтерского учета почти не рассматриваются. "На самом деле большинство опубликованных у нас за полвека работ являются искусными компиляциями предшественников, свидетельствующих о кризисе в разработке теоретических аспектов бухгалтерского учета". Авторы обходят стороной сущностные характеристики бухгалтерского учета, соответствующие реалиям глобальной экономики и объективно существующим конфликтам национальных экономик.

Ситуация по реформированию отечественного учета осложняется тем, что официальные положения по бухгалтерскому учету и бухгалтерской финансовой отчетности в России существенно отличаются от учетной практики. Следовательно, ошибочно строить методологию изучения особенностей отечественной системы учета, определять ее дальнейшее развитие без анализа практического применения официально установленных положений. Совершенствование нормативной базы Российской Федерации не принесет эффекта, если документы будут отторгаться экономической и культурной средой.

В чем может быть причина кризиса современной науки? Лень и апатия ученых? Неспособность системного мышления? Большинство известных причин носит объективный характер и распространяется на науку в целом. В условиях отсутствия возможности проводить фундаментальные крупномасштабные исследования на базе научно-исследовательских институтов наша наука пытается развиваться посредством инициативных исследований, результаты которых отражаются в кандидатских и докторских диссертациях. В совокупности все исследования представляют собой разнообразную картину мнений отдельных авторов, которая не позволяет найти ответы на жизненно важные вопросы дальнейшего развития бухгалтерского учета в условиях давления глобальной экономики.

Очевидно, что посредством индивидуальных исследований, даже если предположить гениальность автора, невозможно ответить на все фундаментальные вопросы и создать современную теорию бухгалтерского учета. Все кандидатские и докторские работы лимитируются Паспортом специальностей ВАК России. Соискатели не могут себе позволить выйти за рамки специальности при определении научной новизны своего исследования, поэтому приходится ограничиваться предложенным перечнем.

Можно ли в настоящее время осуществить глубокое теоретическое обобщение или предугадать тенденции развития бухгалтерского учета, опираясь только на известные категории, главным образом касающиеся техники учетных записей? Можно ли выделить отличительные характеристики нормативной базы российского бухгалтерского учета, исследовать варианты интерпретации допущений и требований, заложенных в основу регулирования бухгалтерского учета и отчетности, встречающиеся в отечественной учетной практике, без исследования культурно-исторических истоков восприятия и применения регламентирующих норм и принципов?

Понятно, что ответы на поставленные вопросы могут быть только отрицательными. Значит, нельзя ждать и серьезного развития теории бухгалтерского учета. Защитить диссертацию на основе междисциплинарных исследований - дело практически безнадежное. Мало того, даже опубликовать научную статью, касающуюся теоретических аспектов бухгалтерской науки, в журналах с внушительными тиражами, если ты не являешься членом редколлегии, практически невозможно, поскольку редакции и издательства заботятся о тиражах, которые можно поддерживать только актуальными статьями по практическим вопросам.

В таких сложных условиях развития нашей науки нельзя не приветствовать отдельных авторов, пытающихся в одиночку объяснить современное состояние бухгалтерского учета и прогнозировать дальнейшее его развитие, выходя за рамки традиционных дебета и кредита. Как положительный пример можно привести диссертационное исследование Л.А. Чайковской на тему "Современные концепции бухгалтерского учета (теория и методология)", в котором в качестве ключевой концепции предлагается применение институциональной концепции бухгалтерского учета.

Действительно, учетная система, действующая в любом государстве, - это порождение существующей среды. На бухгалтерский учет и практику представления бухгалтерской финансовой отчетности оказывают влияние экономические условия функционирования организаций, правовая система, политические факторы, национальные учетные традиции и ритуалы, поэтому бесполезно импортировать учетные технологии без создания соответствующих условий функционирования, если это вообще возможно. В чужеродной среде учетные технологии, требующие изменения стиля мышления и учетной методологии, просто не будут работать.

Можно спорить с Л.А. Чайковской об обоснованности рассмотрения бухгалтерского учета как института наравне с другими институтами, например институтом семьи и брака, о том, что создана "институциональная теория бухгалтерского учета", о чем пишет в своем диссертационном исследовании Л.А. Чайковская. Сомнительным в нем является точка зрения автора на институционализм как таковой: "Институционализм, активно используя идеи других наук, таких как психология, социология, может содействовать более глубокому анализу института бухгалтерского учета, а бухгалтерский учет, являясь открытой и эволюционирующей системой, не должен рассматриваться как нечто единожды установленное, поскольку постоянно испытывает на себе влияние среды, в которой он находится". Получается, что автор рассматривает институционализм в качестве полноценной науки, а не одного из направлений государствоведения, пусть даже самого признаваемого. Но бесспорным является обращение автора к междисциплинарным исследованиям.

Узкопрофессиональное фрагментарное знание не представляет возможным диагностировать проблемы теории бухгалтерского учета. Большинство исследований в профессиональной сфере в качестве аксиомы использует потребности внешних пользователей информации. В то же время определить эти реальные потребности в рамках традиционных бухгалтерских методов невозможно. Возникла необходимость отойти от такого подхода и представить системную диагностику порождения негативных характеристик отечественного бухгалтерского учета в соответствии с усиливающимися глобальными процессами. Поэтому в современных условиях для адекватного диагностирования, казалось бы, узкопрофессиональных проблем социально-экономической системы следует исходить из синтезированного знания.

В первую очередь надо ответить на вопрос: знания каких наук необходимо синтезировать? Л.А. Чайковская предлагает при исследовании институционального бухгалтерского учета опираться на философию, социологию, психологию, экономику и управление. При этом право наряду с налогообложением называется смежным институтом. В связи с этим возникает вопрос: почему, например, управление не смежный институт, а право - смежный? Что значит "смежный институт"? Данные методологические и методические проблемы однозначно решить нельзя, можно уйти в демагогию. Сейчас же требуются не туманные формулировки, а обоснование базисных категорий науки: доктрины, методологии, методики, предмета исследования, объекта исследования. Поэтому есть смысл оставить споры об институциональности бухгалтерского учета и обозначить круг наук, знания которых следует использовать при решении проблем теории бухгалтерского учета.

Для систематизации разнообразных научных знаний предлагается воспользоваться междисциплинарной матрицей формирования теории бухгалтерского учета, идея которой была подсказана В.И. Добреньковым и А.И. Кравченко в учебнике "Социология". В табл. 1 приведен перечень общественных и гуманитарных дисциплин, без потенциала которых нельзя сформулировать современную теорию бухгалтерского учета. Данный перечень не представляет собой бесспорную истину, он требует широкого обсуждения. Например, можно ли дополнить его наукой глобалистикой, о которой подробно описано в труде Э.Г. Кочетова "Глобалистика"?

 

Междисциплинарная матрица формирования теории бухгалтерского учета

Уровни и типы знания бухгалтерского учета	Филосо-фия	Микроэконо-мика	Менедж-мент	Право	Социо-логия	Психо-логия	Культуро-логия	Педаго-гика	Андраго-гика
Доктрина	*	*	*	*	*
Частная теория	*	*	*	*	*	*	*	*	*
Прикладное исследование	*	*	*	*	*	*	*	*	*
Методология	*	*	*
Методика и техника		*	*	*	*
Предмет исследования		*	*
Объект исследования		*	*

Примечание. Символом "*" обозначена область пересечения отдельных наук с уровнями и типами знаний теории бухгалтерского учета.

 

Примечание. Символом "*" обозначена область пересечения отдельных наук с уровнями и типами знаний теории бухгалтерского учета.

Основательного обсуждения также требует обоснование некоторых областей пересечения отдельных наук с уровнями и типами знаний теории бухгалтерского учета. Общепризнанным, например, является применение знаний философии в обосновании доктрины и методологии исследования любой науки, а использование права в обосновании методик исследования требует серьезного объяснения. Здесь подразумевается использование возможностей международного права и сравнительного правоведения для формирования методики сравнительных исследований различных моделей и систем бухгалтерского учета. Современный этап характеризуется специалистами как завершение процесса становления сравнительного правоведения и государствоведения - относительно самостоятельной отрасли знаний и академической дисциплины.

В бухгалтерской науке у нас нет подобного опыта. Те исторические исследования, которые имеются, преследуют скорее познавательные цели. Проблема усугубляется непониманием со стороны специалистов прямой зависимости между глубокими сравнительными исследованиями в области бухгалтерского учета и отчетности и возможностями сближения учетных технологий и принципов составления бухгалтерской финансовой отчетности.

Обоснование использования значительных наработок сравнительного правоведения и сравнительные конструкции предложены в монографии "Комплексное реформирование отечественного учета" И.Н. Санниковой.

Таблица 1 требует пояснений относительно конкретных отраслей наук, знания которых применяются при формировании теории бухгалтерского учета, поэтому ее можно дополнить расширенным форматом (табл. 2).

Таблица 2

Фрагмент расширенной междисциплинарной матрицы формирования теории бухгалтерского учета

Социальная психология сформировалась на стыке социологии и психологии, взяв на себя задачи, которые возникли, когда выяснилось, что общество не прямо воздействует на индивида, а через посредника - малые группы. Исследования этой отрасли социологии необходимы при изучении профессиональной культуры бухгалтеров. Профессиональная культура - индивидуальность, характеризующая конкретный способ выполнения работ, свойственных индивидуумам той или иной профессии. Ключевое словосочетание данного понятия - "способ выполнения работ" - является достаточно емким и подразумевает определенные умения и навыки, специальные знания, специфический язык и профессиональные символы, специальную технику и приемы, профессиональные традиции и обычаи, систему ценностей и взглядов.

Самая неясная и сложная для изучения составляющая профессиональной культуры - это последний элемент из перечисленных - система ценностей и взглядов, так как не представляется возможным четко вычленить ценностные установки и мировоззренческие взгляды, относящиеся исключительно к профессиональной деятельности. Профессиональные ценности являются неотъемлемой частью человеческой системы ценностей. Рассуждая, к примеру, о профессиональной этике, мы не можем не обращаться к общечеловеческим понятиям и категориям.

Профессиональная бухгалтерская субкультура - это индивидуальность, характеризующая способ выполнения работ по сбору и обработке экономической информации, относящейся к деятельности конкретного экономического субъекта. Приставка "суб" (от латинского sub - под) показывает некоторое ограничение профессиональной культуры для бухгалтера со стороны организации, поскольку бухгалтерский учет объективно ограничен рамками отдельного экономического субъекта. Следовательно, при оперировании понятием "бухгалтерская субкультура" изначально нужно учесть ограничивающий фактор со стороны организационной (корпоративной) культуры. Культура, царящая в организации (организационная культура), оказывает несомненное влияние на организацию, ведение бухгалтерского учета и использование информации, представленной в бухгалтерской финансовой отчетности как внутренней, так и внешней, а бухгалтерская профессиональная субкультура является частью организационной. И, безусловно, надо учитывать воздействующую силу малых групп при изучении формируемых профессиональных ценностей, общепринятых взглядов, что особенно актуально в случае обращения к профессиональному суждению специалиста при осуществлении учетных работ и процедур составления бухгалтерской отчетности.

Результаты исследований экономической социологии и социологии менеджмента необходимо использовать уже на уровне формирования доктрины теории бухгалтерского учета. Без исследования реальных интересов пресловутых внешних пользователей информации финансовой отчетности теория бухгалтерского учета рискует остаться просто техникой счета общепринятых показателей (прибыли, активов и т.д.), связанных между собой абстрактными построениями. Подобным образом можно выразиться и по отношению к применению информации бухгалтерского учета и отчетности для управленческих целей.

В настоящее время мы имеем множество всяческих прикладных исследований в области бухгалтерского управленческого учета, но только незначительная их часть используется на практике, так как реальные информационные запросы менеджера остаются за пределами круга изучаемых бухгалтером-исследователем проблем и вопросов. К сожалению, бухгалтер-исследователь не располагает арсеналом, необходимым для социологического эмпирического анализа. В свою очередь, отечественные социологи до сих пор не исследовали запросы внешних пользователей информации бухгалтерской финансовой отчетности, поскольку в большинстве случаев бухгалтерский учет для них - это расчет заработной платы по определенному алгоритму.

Так возможно ли преодолеть кризис теории бухгалтерского учета? Однозначно можно дать отрицательный ответ в случае отсутствия серьезных междисциплинарных исследований на базе совокупности общественных и гуманитарных наук. Даже если посмотреть на историю чередования научных школ бухгалтерского учета, во все времена можно наблюдать его междисциплинарную сущность, всегда носящую естественный прикладной характер и в основном сочетавшую экономические и правовые начала. Вопрос организации таких междисциплинарных исследований остается открытым. Государство стремится минимизировать свои расходы во всех сферах деятельности. Надеяться в этом вопросе на общественные профессиональные организации при их современном состоянии тоже нельзя. В подобных условиях добросовестный ученый может уповать на изменение Паспорта специальностей ВАК России.