Для начала напомним, что в настоящее время единые требования к бухгалтерскому учету, в том числе бухгалтерской (финансовой) отчетности, а также правовой механизм регулирования бухгалтерского учета устанавливает Федеральный закон от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон № 402-ФЗ).

В силу п. 2 ст. 1 Закона № 402-ФЗ под бухгалтерским учетом понимается формирование документированной систематизированной информации об объектах бухгалтерского учета в соответствии с требованиями, установленными Законом № 402-ФЗ, и составление на ее основе бухгалтерской (финансовой) отчетности.

При этом ст. 5 Закона № 402-ФЗ к объектам бухгалтерского учета экономического субъекта относит:

- факты хозяйственной жизни;

- активы;

- обязательства;

- источники финансирования его деятельности;

- доходы;

- расходы;

- иные объекты в случае, если это установлено федеральными стандартами.

Экономическим субъектом является (п. 1 ст. 2 Закона № 402-ФЗ):

- коммерческая и некоммерческая организации;

- государственный орган, орган местного самоуправления, орган управления государственных внебюджетных фондов и территориальных государственных внебюджетных фондов;

- Банк России;

- индивидуальный предприниматель, адвокат, учредивший адвокатский кабинет, нотариус и иное лицо, занимающееся частной практикой (далее - лицо, занимающееся частной практикой);

- находящиеся на территории Российской Федерации филиалы, представительства и иные структурные подразделения организаций, созданные в соответствии с законодательством иностранных государств, международные организации, их филиалы и представительства, находящиеся на территории Российской Федерации, если иное не предусмотрено международными договорами Российской Федерации.

Согласно п. 1 ст. 6 Закона № 402-ФЗ по общему правилу все экономические субъекты обязаны вести бухгалтерский учет в соответствии с нормами Закона № 402-ФЗ.

Исключением являются индивидуальные предприниматели, лица, занимающиеся частной практикой, а также находящиеся на территории Российской Федерации филиал, представительство или иное структурное подразделение организации, созданной в соответствии с законодательством иностранного государства.

Указанные субъекты на основании п. 2 ст. 6 Закона № 402-ФЗ обладают правом неведения бухгалтерского учета, но только при определенном условии. Так, индивидуальные предприниматели и лица, занимающиеся частной практикой, могут не вести бухгалтерский учет в случае, если в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах они ведут учет доходов или доходов и расходов и (или) иных объектов налогообложения либо физических показателей, характеризующих определенный вид предпринимательской деятельности.

Находящиеся на территории Российской Федерации филиал, представительство или иное структурное подразделение организации, созданной в соответствии с законодательством иностранного государства, вправе не вести бухгалтерский учет в случае, если в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах они ведут учет доходов и расходов и (или) иных объектов налогообложения в порядке, установленном указанным законодательством.

Как видим, все иные субъекты обязаны вести бухгалтерский учет в соответствии с требованиями Закона № 402-ФЗ.

Обращаем ваше внимание на то, что организовать ведение бухгалтерского учета, а также хранение документов бухгалтерского учета должен руководитель экономического субъекта, что следует из п. 1 ст. 7 Закона № 402-ФЗ.

По общему правилу руководитель экономического субъекта обязан возложить ведение бухгалтерского учета на главного бухгалтера или иное должностное лицо этого субъекта либо заключить договор об оказании услуг по ведению бухгалтерского учета (далее - главный бухгалтер) (п. 3 ст. 7 Закона № 402-ФЗ). Исключением являются руководитель субъекта, который в соответствии с Законом № 402-ФЗ вправе применять упрощенные способы ведения бухгалтерского учета, включая упрощенную бухгалтерскую (финансовую) отчетность, а также руководитель субъекта среднего предпринимательства, за исключением экономических субъектов, указанных в п. 5 ст. 6 названного Закона, они могут принять ведение бухгалтерского учета на себя.

Согласно п. 2 ст. 13 Закона № 402-ФЗ экономический субъект обязан составлять годовую бухгалтерскую (финансовую) отчетность, если иное не установлено другими федеральными законами, нормативными правовыми актами органов государственного регулирования бухгалтерского учета. Состав бухгалтерской (финансовой) отчетности перечислен в ст. 14 Закона № 402-ФЗ. Формы бухгалтерской отчетности организаций (за исключением кредитных организаций, государственных (муниципальных) учреждений) на сегодняшний день утверждены Приказом Минфина России от 2 июля 2010 г. № 66н "О формах бухгалтерской отчетности организаций".

Годовая бухгалтерская (финансовая) отчетность составляется за отчетный год (п. 3 ст. 13 Закона № 402-ФЗ). При этом она считается составленной после подписания ее экземпляра на бумажном носителе руководителем экономического субъекта (п. 8 ст. 13 Закона № 402-ФЗ).

По общему правилу обязательный экземпляр составленной годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности представляется в орган государственной статистики по месту регистрации экономического субъекта не позднее трех месяцев после окончания отчетного периода. Если отчетность подлежит обязательному аудиту, то обязательный экземпляр вместе с аудиторским заключением представляется в статистику не позднее 10 рабочих дней со дня, следующего за датой аудиторского заключения, но не позднее 31 декабря года, следующего за отчетным годом (ст. 18 Закона № 402-ФЗ).

Годовая бухгалтерская отчетность организацией также сдается в налоговую инспекцию не позднее трех месяцев после окончания отчетного года, на что указывает пп. 5 п. 1 ст. 23 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ). Это не касается случаев, когда организация не обязана вести бухгалтерский учет или если она является религиозной организацией, у которой за отчетные (налоговые) периоды календарного года не возникало обязанности по уплате налогов и сборов.

Обращаем ваше внимание на то, что в случае возникновения разногласий в отношении ведения бухгалтерского учета между руководителем экономического субъекта и главным бухгалтером данные, содержащиеся в первичном учетном документе, принимаются (не принимаются) главным бухгалтером к регистрации и накоплению в регистрах бухгалтерского учета по письменному распоряжению руководителя экономического субъекта. Аналогичные требования установлены в случае появления разногласий в отношении отражения объекта бухгалтерского учета в бухгалтерской отчетности. При этом руководитель единолично несет ответственность за созданную в результате этого информацию, а также за достоверность представления финансового положения экономического субъекта на отчетную дату, финансового результата и движения денежных средств за отчетный период, на что указывает п. 8 ст. 7 Закона № 402-ФЗ.

Далее рассмотрим, какая ответственность предусмотрена за нарушение правил ведения бухгалтерского учета и представления бухгалтерской отчетности. Для этого сначала обратимся к Кодексу Российской Федерации об административных правонарушениях (далее - КоАП РФ).

Согласно ст. 15.11 КоАП РФ грубое нарушение правил ведения бухгалтерского учета и представления бухгалтерской отчетности влечет наложение административного штрафа на должностных лиц в размере от двух тысяч до трех тысяч рублей. При этом под грубым нарушением правил ведения бухгалтерского учета и представления бухгалтерской отчетности понимается:

- занижение сумм начисленных налогов и сборов не менее чем на 10% вследствие искажения данных бухгалтерского учета;

- искажение любой статьи (строки) формы бухгалтерской отчетности не менее чем на 10%.

Обратите внимание, в п. 2 примечания к ст. 15.11 КоАП РФ названы условия, позволяющие должностным лицам избежать вышеуказанной ответственности. Этими условиями являются:

- представление уточненной налоговой декларации (расчета) и уплата на основании такой налоговой декларации (расчета) неуплаченных сумм налогов и сборов, а также соответствующих пеней с соблюдением условий, предусмотренных п. п. 3, 4 и 6 ст. 81 НК РФ;

- исправление ошибки в установленном порядке (включая представление пересмотренной бухгалтерской отчетности) до утверждения бухгалтерской отчетности в установленном законодательством Российской Федерации порядке.

Из п. 1 ст. 15.6 КоАП РФ следует, что непредставление бухгалтерской отчетности в установленный срок либо отказ от представления в налоговые органы, а равно представление такой отчетности в неполном объеме или в искаженном виде влечет наложение административного штрафа на должностных лиц в размере от трехсот до пятисот рублей. При этом необходимо учитывать, что уплата штрафа не освобождает от необходимости представить бухгалтерскую отчетность в налоговую инспекцию, на что указывает п. 4 ст. 4.1 КоАП РФ.

Непредставление или несвоевременное представление, а также представление в неполном или искаженном виде годовой бухгалтерской отчетности в орган статистики влечет предупреждение или наложение административного штрафа (ст. 19.7 КоАП РФ):

- на должностных лиц в размере от трехсот до пятисот рублей;

- на юридических лиц - от трех тысяч до пяти тысяч рублей.

Обратите внимание, что должностное лицо подлежит ответственности только за те административные правонарушения, в отношении которых установлена его вина. Об этом сказано, в частности, в Постановлениях ФАС Уральского округа от 21 мая 2013 г. № Ф09-3840/13 по делу № А47-12244/2012, ФАС Поволжского округа от 22 января 2009 г. по делу № А55-5870/08. Иначе говоря, нельзя подвергнуть наказанию должностное лицо за нарушение правил ведения бухгалтерского учета и представления бухгалтерской отчетности, если его вина не доказана.

К уголовной ответственности должностные лица привлекаются на основании ст. 199 Уголовного кодекса Российской Федерации (далее - УК РФ), но при условии, что данными лицами совершено уклонение от уплаты налогов и сборов в крупном или особо крупном размере.

Причем уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с организации путем непредставления налоговой декларации или иных документов, представление которых, в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах, является обязательным, либо путем включения в налоговую декларацию или такие документы заведомо ложных сведений, совершенное в крупном размере, наказывается альтернативно:

- штрафом в размере от ста тысяч до трехсот тысяч рублей или в размере заработной платы или иного дохода осужденного за период от одного года до двух лет;

- принудительными работами на срок до двух лет с лишением права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью на срок до трех лет или без такового;

- арестом на срок до шести месяцев;

- лишением свободы на срок до двух лет с лишением права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью на срок до трех лет или без такового.

Если это же деяние совершено группой лиц по предварительному сговору (например, сговору руководителя организации с главным бухгалтером и (или) с другими работниками бухгалтерии) в особо крупном размере, то наказывается также альтернативно:

- штрафом в размере от двухсот тысяч до пятисот тысяч рублей или в размере заработной платы или иного дохода осужденного за период от одного года до трех лет;

- принудительными работами на срок до пяти лет с лишением права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью на срок до трех лет или без такового;

- лишением свободы на срок до шести лет с лишением права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью на срок до трех лет или без такового.

Обязательными признаками простого и квалифицированного состава данного преступления является крупный или особо крупный размер неуплаченных налогов и (или) сборов, определяемый согласно примечаниям к ст. 199 УК РФ.

Крупным размером признается сумма налогов и (или) сборов, составляющая за период в пределах трех финансовых лет подряд более двух миллионов рублей, при условии, что доля неуплаченных налогов и (или) сборов превышает 10% подлежащих уплате сумм налогов и (или) сборов, либо превышающая шесть миллионов рублей. Особо крупным размером признается сумма, составляющая за период в пределах трех финансовых лет подряд более десяти миллионов рублей, при условии, что доля неуплаченных налогов и (или) сборов превышает 20% подлежащих уплате сумм налогов и (или) сборов, либо превышающая тридцать миллионов рублей.

Под уклонением от уплаты налогов и (или) сборов следует понимать умышленные деяния должностных лиц, направленных на их неуплату в крупном или особо крупном размере и повлекших полное или частичное непоступление соответствующих налогов и сборов в бюджетную систему Российской Федерации.

Способами уклонения от уплаты налогов и (или) сборов могут быть как действия в виде умышленного включения, в частности, в бухгалтерскую отчетность заведомо ложных сведений, так и бездействие, выражающееся в умышленном непредставлении бухгалтерской отчетности.

Обратите внимание! За нарушение правил ведения бухгалтерского учета и представления бухгалтерской отчетности предусмотрена еще и налоговая ответственность.

Так, ст. 120 НК РФ установлена ответственность организации за грубое нарушение правил учета доходов, расходов и (или) объектов налогообложения в виде штрафа в размере:

- десяти тысяч рублей - если эти деяния совершены в течение одного налогового периода;

- тридцати тысяч рублей - если же эти правонарушения были совершены в течение более одного налогового периода;

- в размере 20% от суммы неуплаченного налога, но не менее сорока тысяч рублей - если представленные выше нарушения повлекли занижение налоговой базы.

При этом под грубым нарушением правил учета доходов, расходов и объектов налогообложения понимается отсутствие первичных документов или отсутствие счетов-фактур или регистров бухгалтерского учета или налогового учета, систематическое (два раза и более в течение календарного года) несвоевременное или неправильное отражение на счетах бухгалтерского учета, в регистрах налогового учета и в отчетности хозяйственных операций, денежных средств, материальных ценностей, нематериальных активов и финансовых вложений.

Непредставление в налоговый орган в установленный срок форм бухгалтерской отчетности влечет наложение на организацию штрафа в размере 200 руб. за каждую непредставленную форму, что следует из пп. 5 п. 1 ст. 23, п. 1 ст. 126 НК РФ, а также Письма ФНС России от 21 ноября 2012 г. № АС-4-2/19575@ "О доведении информации до налоговых органов".