Пример. Организация реализует в отчетном месяце своим работникам продукцию собственного производства по цене 630 руб. (включая НДС).

Сторонним лицам (как физическим, так и юридическим) продукция реализовывалась в январе по следующим ценам:

А) по 1008 руб. (включая НДС).

Так как отпускная цена третьим лицам превышает цены, используемые в расчетах с работниками, более чем на 20% (1008 / 630 = 1,60), то для избежания применения штрафных санкций со стороны налоговых органов организация должна принять решение о включении в доход физических лиц разницы между рыночными и отпускными ценами.

Допустим, согласно биржевым котировкам рыночные цены на продукцию организации составляют:

1) 1200 руб. (то есть больше, чем 630 руб. и 1008 руб.) - в облагаемый налогом доход работников должна быть включена разница в ценах в сумме 570 руб. (1200 руб. - 630 руб.) за единицу реализованной продукции;

2) 960 руб. (то есть больше, чем 630 руб., но меньше, чем 1008 руб.) - в облагаемый налогом доход работников все равно должна быть включена разница в ценах в сумме 330 руб. (960 руб. - 630 руб.) за единицу реализованной продукции;

3) 630 руб. и менее - налогооблагаемой базы не образуется;

Б) по 755 руб. и менее (включая НДС).

Так как отпускная цена в пользу третьих лиц не превышает отпускную цену в пользу физических лиц более чем на 20%, то необходимости в уточнении рыночной цены и определении облагаемого налогом дохода нет.

Пример. Предприятие приобрело для работника путевку в санаторий на 24 дня стоимостью 10 000 руб. Компенсация ее стоимости за счет средств ФСС РФ составляет 6360 руб. (24 дня x 265 руб.). Работник оплачивает 10% стоимости путевки - 1000 руб. Разницу в стоимости путевки 2640 руб. оплачивает предприятие за счет собственных средств - прибыли, оставшейся после уплаты налога на прибыль организаций.

В данном случае в бухгалтерском учете оформляются следующие проводки:

Дебет субсчета 50-03 "Денежные документы",

Кредит счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" - 10 000 руб. - приобретена путевка;

Дебет счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами",

Кредит счета 51 "Расчетные счета" - 10 000 руб. - перечислены денежные средства в оплату за путевку;

Дебет счета 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям",

Кредит субсчета 50-03 "Денежные документы" - 10 000 руб. - выдана путевка работнику предприятия;

Дебет счета 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению", субсчет "Расчеты по социальному страхованию",

Кредит счета 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям" - 6360 руб. - возмещена частичная стоимость путевки за счет ФСС РФ;

Дебет счета 50 "Касса",

Кредит счета 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям" - 1000 руб. - оплачена работником частичная стоимость путевки;

Дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет "Прочие расходы",

Кредит счета 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям" - 2640 руб. - оплачена стоимость путевки за счет собственных средств предприятия.

В данном примере не облагаются налогом средства ФСС РФ в сумме 6360 руб., а также стоимость путевки, оплаченная за счет средств предприятия, оставшихся после уплаты налога на прибыль, в сумме 2640 руб. Если предприятие не имело свободной прибыли после уплаты налога, в отчетном периоде получило убыток или не является по каким-либо причинам плательщиком налога на прибыль, то сумма 2640 руб. подлежит включению в налогооблагаемый доход работника предприятия.

Предположим, организация предоставила путевку на санаторно-курортное лечение своему бывшему работнику, вышедшему на пенсию. Оплата путевки произведена за счет средств, оставшихся после уплаты налога на прибыль.

Напомним, что не подлежат обложению налогом на доходы физических лиц суммы полной или частичной компенсации стоимости путевок в находящиеся на территории РФ санаторно-курортные и оздоровительные учреждения, выплачиваемой работодателями своим работникам и (или) членам их семей, инвалидам, не работающим в данной организации, за счет средств, оставшихся в их распоряжении после уплаты налога на прибыль организации.

Таким образом, на бывших работников организации действие указанной нормы распространяется только в том случае, если они являются инвалидами. Если бывший работник организации инвалидом не является, то стоимость предоставленной ему путевки подлежит налогообложению по ставке 13% в общеустановленном порядке, несмотря на то, что путевка оплачена за счет чистой прибыли.

Однако, если выплаты в денежной форме в пользу данного физического лица не производились, фактически удержать исчисленный со стоимости путевки налог нельзя (п. 4 ст. 226 Налогового кодекса РФ). Поэтому организация обязана в течение одного месяца с момента возникновения соответствующих обстоятельств письменно сообщить в налоговый орган по месту своего учета о невозможности удержать налог и сумме задолженности налогоплательщика (п. 5 ст. 226 Налогового кодекса РФ).

Поскольку в п. 9 ст. 217 Налогового кодекса РФ записано: если предприятие компенсирует своему работнику затраты на приобретение путевки в санаторий на территории России, то стоимость этой путевки не облагается НДФЛ. Многие инспекторы МНС на местах настаивают на том, чтобы это требование выполнялось буквально, т.е. НДФЛ со стоимости путевки можно не удерживать, только когда ее приобрел сам работник, а не его фирма.

Если же за путевку заплатило предприятие, то, по мнению чиновников, должен применяться п. 2 ст. 211 Налогового кодекса РФ. Там говорится: когда фирма оплачивает за работника его отдых, перечисленная сумма считается доходом в натуральной форме. Поэтому стоимость путевки надо включать в налоговую базу по НДФЛ.

Пример. В июле 2004 г. работнику предприятие оплатило путевку в санаторий стоимостью 21 000 руб. за счет средств, оставшихся в распоряжении организации после уплаты налогов.

Зарплата работника 25 000 руб. в месяц, поэтому стандартные вычеты ему не положены.

Вариант 1.

Предприятие оплатило путевку по безналичному расчету, а потом передало ее работнику.

Бухгалтер включил стоимость путевки в доход работника, который составил: 46 000 руб. (21 000 руб. + 25 000 руб.).

Удержан НДФЛ в размере 5980 руб. (46 000 руб. x 13%).

Вариант 2.

Работник сам купил путевку в санаторий, и предприятие, по его заявлению, в этом же месяце компенсировало ему стоимость путевки. В этом случае в налогооблагаемый доход сумму стоимости путевки бухгалтер не включил и сумма НДФЛ составила только 3250 руб. (25 000 руб. x 13%).

Пример. В феврале 2016 г. фирма "А" реализовала товары на сумму 141 600 руб., в т.ч. НДС - 21 600 руб. Покупатель - предприятие "В" - товар не оплатил. В мае 2016 г. фирма "А" уступает право требования фирме "С" за 100 000 руб. В июне 2016 г. предприятие "В" перечисляет сумму задолженности на расчетный счет фирмы "С". В данном примере фирма "А" - цедент, предприятие "В" - должник (дебитор), фирма "С" - цессионарий.

В феврале 2016 г. в бухгалтерском учете фирмы "А" будут сделаны следующие записи:

Дебет счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками",

Кредит счета 90 "Продажи" субсчет "Выручка" - 141 600 руб. - отражена операция по реализации товара;

Дебет счета 90 "Продажи" субсчет 3 "Налог на добавленную стоимость",

Кредит счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" субсчет "Расчеты по налогу на добавленную стоимость" - 21 600 руб. - исчислен НДС к уплате в бюджет;

Дебет счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" субсчет "Расчеты по налогу на добавленную стоимость",

Кредит счета 51 "Расчетные счета" - 21 600 руб. - перечислен НДС в бюджет;

В мае 2016 г.

Дебет счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами",

Кредит счета 91 "Прочие доходы и расходы" субсчет 1 "Прочие доходы" - 100 000 руб. - подписан договор об уступке права требования;

Дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы" субсчет 2 "Прочие расходы",

Кредит счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" - 141 600 руб. - списана переданная дебиторская задолженность;

Дебет счета 99 "Прибыли и убытки",

Кредит счета 90 "Продажи" 9 "Прибыль/убыток от продаж" - 41 600 руб. - определен финансовый результат от уступки права требования;

Дебет счета 51 "Расчетные счета",

Кредит счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" - 100 000 руб. - поступила оплата от фирмы "С" (цессионария).

Так как НДС по указанной сделке уже был начислен в том периоде, когда произошла реализация товара (работ, услуг), при уступке права требования налог на добавленную стоимость не начисляется. Но если сумма договора цессии больше первоначальной дебиторской задолженности, то НДС надо начислить с суммы превышения.

Внимание! Если фирма до конца 2005 г. работала "по оплате", ей еще два года предстоит начислять НДС при уступке требований по договорам реализации, заключенным до 1 января 2016 г., такой срок установлен Законом № 119-ФЗ для переходного периода. До 1 января 2008 г. такие компании будут начислять НДС по товарам, отгруженным, но не оплаченным к концу 2005 г., по мере их оплаты, поскольку в п. 4 ст. 2 Закона № 119-ФЗ сказано, что оплатой среди прочего считается и передача права требования по дебиторской задолженности третьему лицу.

На предыдущем примере рассмотрим, какие записи будут сделаны в бухгалтерском учете фирмы "С" (цессионария). Согласно п. 3 ПБУ 19/02 "Учет финансовых вложений" (утв. Приказом Минфина России от 10.12.2002 № 126н) цессионарий отражает данную сделку на счете 58 "Финансовые вложения" в сумме фактических затрат на приобретение в момент заключения договора цессии.

Май 2016 г.

Дебет счета 58 "Финансовые вложения",

Кредит счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" - 100 000 руб. - приобретена задолженность фирмой "С" (цессионарием);

Дебет счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами",

Кредит счета 51 "Расчетные счета" - 100 000 руб. - оплачена приобретенная задолженность;

Июнь 2016 г.

Предприятие "В" (должник) погашает свою задолженность перед новым кредитором фирмой "С" (цессионарием) в сумме 141 600 руб.

В бухгалтерском учете фирмы "С" будут сделаны следующие записи:

Дебет счета 51 "Расчетные счета",

Кредит счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" - 141 600 руб. - погашена дебиторская задолженность;

Дебет счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами",

Кредит счета 91 "Прочие доходы и расходы" субсчет 1 "Прочие доходы" - 141 600 руб. - отражается доход фирмы "С";

Дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы" субсчет 2 "Прочие расходы",

Кредит счета 58 "Финансовые вложения" - 100 000 руб. - списывается право требования.

В соответствии с п. 2 ст. 155 Налогового кодекса РФ определяем налоговую базу НДС как сумму превышения суммы дохода, полученного новым кредитором при прекращении соответствующего обязательства (в нашем примере 141 600 руб.), над суммой расходов на приобретение указанного требования (100 000 руб.) - 41 600 руб.

Сумма НДС = 6345,76 руб. (41 600 руб. x 18/118).

В бухгалтерском учете делаются следующие записи:

Дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы" субсчет 2 "Прочие расходы",

Кредит счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" субсчет "Расчеты по налогу на добавленную стоимость" - 6345,76 руб. - начислен НДС для уплаты в бюджет;

Дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы" субсчет 9,

Кредит счета 99 "Прибыли и убытки" - 35 254,24 руб. (41 600 руб. - 6345,76 руб.) - определен финансовый результат.

Добавим, что новый кредитор, получивший денежное требование, вытекающее из договора реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению, на основании соглашения об уступке или в силу закона должен начислить НДС либо в момент прекращения обязательства - то есть на момент получения денег от должника, либо на дату последующей передачи этого права требования.

Если полученное право передается третьему лицу, то налоговая база определяется как разница между стоимостью приобретенного денежного права и доходами, полученными от нового кредитора.

При передаче имущественных прав налогоплательщиками, в т.ч. участниками долевого строительства, на жилые дома или жилые помещения, доли в жилых домах или жилых помещениях, гаражи или машино-места, налоговая база определяется как разница между стоимостью, по которой передаются имущественные права, с учетом налога и расходами на приобретение указанных прав.

Пример. В декабре 2015 г. фирма "Континент" вложила деньги в строительство жилого дома в сумме 900 000 руб. В июле 2016 г., не дожидаясь окончания строительства, фирма продала свою долю за 1 200 000 руб. Иными словами, фирма реализовала право на получение в собственность определенной части будущей постройки.

В бухгалтерском учете фирмы "Континент" будут сделаны следующие записи:

Декабрь 2015 г.

Дебет счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами",

Кредит счета 51 "Расчетные счета" - 900 000 руб. - сделаны инвестиции.

Июль 2016 г.

Дебет счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками",

Кредит счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 1 "Прочие доходы" - 1 200 000 руб. - отражена сумма дохода от реализации прав.

Налогооблагаемой базой НДС в данном примере будет разница между инвестиционным вкладом (900 000 руб.) и ценой реализации (1 200 000 руб.).

1 200 000 руб. - 900 000 руб. = 300 000 руб.

По ставке 18/118 рассчитываем сумму НДС: 300 000 руб. x 18/118 = 45 762,71 руб.

НДС начисляется в периоде, в котором заключено соглашение об уступке (последующей уступке) требования (п. 8 ст. 167 Налогового кодекса РФ).

Дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы" субсчет 2 "Прочие расходы",

Кредит счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" субсчет "Расчеты по налогу на добавленную стоимость" - 45 762,71 руб. - начислен НДС для уплаты в бюджет;

Дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы" субсчет 2 "Прочие расходы",

Кредит счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" - 900 000 руб. - списывается инвестиционный взнос;

Дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы", 9 "Сальдо прочих доходов и расходов",

Кредит счета 99 "Прибыли и убытки" - 254 237,29 руб. (1 200 000 руб. - 900 000 руб. - 45 762,71 руб.) - определяется финансовый результат от сделки.

Пример. В январе 2016 г. ООО "Электросвязь" приобрело права на долгосрочную аренду офисного помещения за 80 000 руб. В апреле 2016 г. ООО "Электросвязь" заключило договор с фирмой "Ванта" на передачу арендных прав на сумму 100 000 руб.

В бухгалтерском учете ООО "Электросвязь" будут сделаны следующие записи.

Январь 2016 г.

Дебет счета 97 "Расходы будущих периодов",

Кредит счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" - 80 000 руб. - приобретено право аренды.

Апрель 2016 г.

Право передается за 100 000 руб. Налоговой базой при исчислении НДС будет договорная стоимость - 100 000 руб. Ставка налога составит 18%.

Сумма налога 18 000 руб. (100 000 руб. x 18% / 100%);

Общая сумма, предъявленная покупателю, составит 118 000 руб.

Дебет счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами",

Кредит счета 91 "Прочие доходы и расходы" субсчет 1 "Прочие доходы" - 118 000 руб. - отражен доход от реализации арендного права;

Дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы" субсчет 2 "Прочие расходы",

Кредит счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" субсчет "Расчеты по налогу на добавленную стоимость" - 18 000 руб. - начислен НДС;

Дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы" субсчет 2 "Прочие расходы",

Кредит счета 97 "Расходы будущих периодов" - 80 000 руб. - списана стоимость арендного права;

Дебет счета 51 "Расчетные счета",

Кредит счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" - 118 000 руб. - получена плата за арендное право;

Дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы", 9 "Сальдо прочих доходов и расходов",

Кредит счета 99 Прибыли и убытки" - 20 000 руб. - определен финансовый результат.