Аудит: проблемные вопросы и пути развития

Категория: Статьи по аудиту

Предмет/тема. Аудит в России развивается в течение почти тридцати лет, однако до сих пор остаются проблемные вопросы теории и практики, в том числе место аудита в системе экономических наук, его определение, виды, предмет, объекты, метод, стандартизация. В связи со значительными изменениями, внесенными в Федеральный закон "Об аудиторской деятельности", и переходом на международные стандарты аудита (МСА) возникает множество вопросов применения последних.

Цели/задачи. Целью исследования является анализ основных теоретических положений аудита как отрасли научных знаний, а также выявление проблемных вопросов теории и практики аудита. Задачи: проанализировать предмет, объект, метод аудита как науки; изучить изменения, внесенные в Федеральный закон "Об аудиторской деятельности"; выявить проблемные вопросы теории и практики аудита.

Методология. Материалом изучения стали законодательные, нормативные документы по аудиту и контролю, международные стандарты аудита, научные источники отечественных и зарубежных авторов в области аудита. В процессе исследования были применены сравнительный анализ, систематизация, синтез, индукция, дедукция.

Результаты. Сформулированы определения аудита, его предмета, объектов, метода, проанализированы изменения, внесенные в Федеральный закон "Об аудиторской деятельности".

Область применения результатов. Результаты исследования могут быть применены для развития теории аудита, а также при преподавании соответствующей дисциплины в высших учебных заведениях.

Выводы/значимость. Сделаны выводы о том, что аудит является частью контроля, что в научной литературе и нормативных документах аудит рассматривается как аудит финансовой отчетности, хотя это более широкое понятие. При этом ограниченно представлены в научных источниках такие понятия, как предмет, объект, метод аудита. По результатам анализа выявлено, что изменения, внесенные в Федеральный закон "Об аудиторской деятельности", коренным образом влияют на методику и практику аудиторской проверки.

С декабря 2014 г. Федеральный закон "Об аудиторской деятельности" действует в редакции, включающей коренные изменения в организации аудиторской деятельности по проверке бухгалтерской (финансовой) отчетности на территории Российской Федерации. Отдельные нормы, предусмотренные новым Законом, вступают в силу в особом порядке (ст. 9). Цель этих изменений - дальнейшее реформирование аудиторской деятельности, в том числе связанное с применением в российской аудиторской практике международных стандартов аудита. В связи с этим целесообразно обратиться к истории развития аудита в РФ, его методике и организации.

В России аудит возник во времена перестройки 1980-х гг. Подробно возникновение аудита (именно как независимой проверки бухгалтерской отчетности) представлено в статье профессора Ю.А. Данилевского "Становление аудита в России" [4, с. 39], который подробно описал этот процесс и назвал конкретные причины возникновения аудита именно в то время.

Одной из основных причин исследователь называет появление предприятий, находящихся в частной собственности. Контрольно-ревизионное управление Министерства финансов Российской Федерации проверяло в первую очередь предприятия, находящиеся в государственной собственности, поэтому появление частных предприятий привело к проблеме: кто должен проверять учет и отчетность этих компаний?

Специальным Постановлением Совета Министров СССР от 08.09.1987 № 1099-245 "О создании советской аудиторской организации" было создано акционерное общество "Инаудит" [4, с. 41]. Таким образом, аудит в России насчитывает уже почти тридцать лет своей истории. Много это или мало? По сравнению с бухгалтерским учетом - ничтожно мало. Вместе с тем, видимо, настал период осмысления в первую очередь понятийного аппарата аудита.

Сам этот термин трактуется и понимается по-разному. Так, аудит (audit) в разных переводах означает "он слышит", "слушающий" [17]. В настоящее время не достигнуто единого понимания, что же такое аудит. Зачастую он ассоциируется не только с независимым контролем финансовой отчетности, но и с государственным и внутренним контролем, а также с любой проверкой, в том числе не связанной с бухгалтерским учетом и отчетностью [1, с. 11 - 12].

В учебнике под редакцией В.И. Подольского дается следующее определение: "Аудит как наука представляет собой систему знаний о методах и приемах независимого финансового контроля. Аудит как практика - вид управленческой деятельности, сводящейся к независимому финансовому контролю ведения бухгалтерского учета и оценке бухгалтерской (финансовой) отчетности" [2].

Нельзя не учитывать того, что в настоящее время при проведении аудита оценивается качество учетной информации, подготовленной в системе автоматизированной обработки данных. Поэтому отдельные ученые определяют аудит как "совокупность информационных процедур, сущность которых заключается в подготовке аналитической информации, предназначенной для формирования мнения аудитора о полноте и достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемых лиц" [14].

Высказываются также мнения, что аудит - практическая деятельность. Возникает вопрос: что шире - аудит или контроль? Конечно, контроль, так как аудит является одним из видов финансового контроля.

Поскольку аудит финансовой отчетности в западных странах развивается с середины XIX столетия [17, с. 9 - 10], рассмотрим его определения, данные в различных источниках.

Так, Э.А. Аренс и Дж.К. Лоббек сформулировали: "Аудит (auditi№g) - это процесс, посредством которого компетентный независимый работник накапливает и оценивает свидетельства об информации, поддающейся количественной оценке и относящейся к специфической хозяйственной системе, чтобы определить и выразить в своем заключении степень соответствия этой информации установленным критериям" [1, с. 7].

В Словаре бухгалтерских терминов приводится следующее определение: "audit - аудит, проверка отчетности, ревизия". [14, с. 28].

Таким образом, данные определения являются гораздо более широкими, чем аудит финансовой отчетности. Поэтому авторы считают, что определение аудита, сформулированное в Законе, охватывает только аудит бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Можно предложить следующее определение аудита: "Аудит - это процедура проверки определенной информации на предмет ее соответствия установленным критериям".

Актуальным вопросом развития методологии аудита в России является определение предмета, объектов, метода, способов и приемов аудита, его этапов и соответствующих аудиторских процедур, направленных на качественное выполнение аудиторской проверки и услуг в соответствии с установленными нормами, правилами и стандартами.

Многие ученые, как уже было отмечено, выделяют различные виды аудита [1, 7, 8, 10, 15, 17, 19]. При этом аудит бухгалтерской (финансовой) отчетности является наиболее важным из них, поскольку касается неопределенного круга пользователей отчетной и иной проверяемой информации. Признавая эти виды аудита, авторы фактически рассматривают лишь независимый аудит бухгалтерской (финансовой) отчетности. В таком случае необходимо проанализировать проблемные вопросы и изменения, связанные именно с этим видом аудита.

На практике при внешних проверках аудиторских организаций качество аудиторских услуг рассматривается с позиций следования требованиям законодательства и аудиторским стандартам, соблюдения Кодекса профессиональной этики аудиторов и определенных формальных процедур, установленных стандартами аудиторской деятельности.

Обязанности экономических субъектов в части аудиторских проверок в основном сводятся к созданию аудиторам условий для выполнения ими своей работы, предоставлению всей необходимой документации и информации, устных и письменных разъяснений.

Необходимо постоянно иметь в виду, что именно администрация экономического субъекта несет основную ответственность за содержание бухгалтерской финансовой отчетности и результаты хозяйствования; она играет исключительную роль в обеспечении сохранности активов предприятия и обязана контролировать законность всех совершаемых сделок и операций [6].

Но как со стороны аудиторов, так и со стороны проверяемых лиц важно определить основные принципы и задачи аудита, единые требования к процедуре проверки финансовой и иной информации о деятельности экономического субъекта, тем более что бухгалтерская отчетность составляется под контролем руководства организации и одновременно оценивается им с точки зрения эффективности управления.

Как отмечают Т.Г. Шешукова и М.А. Городилов, "основной "продукт" от оказания аудиторских услуг выражается в увеличении степени надежности финансовых отчетов и, как следствие, уменьшении уровня информационного риска, что подтверждается и международной, и отечественной практикой". Внешние пользователи финансовой информации принимают свои экономические (управленческие) решения на основе анализа официальной (публичной) бухгалтерской отчетности. В то же время они, как правило, не имеют возможности провести детальную проверку достоверности этой отчетности и правильности ведения бухгалтерского учета. Именно поэтому возникает общественная потребность в аудиторской деятельности [18]. И поскольку появление аудиторских услуг в России связано с развитием рыночной экономики, тем понятнее применение апробированных в международной практике аудита стандартов.

Рассмотрим более подробно, какие изменения ожидают российскую аудиторскую практику в ближайшее время. Прежде всего следует выделить изменения в Законе относительно уточнения терминологии аудита бухгалтерской (финансовой) отчетности (табл. 1).

Таблица 1

Сравнительная характеристика основных положений ст. 1 Закона № 307-ФЗ

Признак сравнения	Пункт, статья	Редакция от 01.12.2014 <*>	Редакция от 04.03.2014 <**>
Аудиторская деятельность	Пункт 2 ст. 1	Аудиторская деятельность (аудиторские услуги) - деятельность по проведению аудита и оказанию сопутствующих аудиту услуг, осуществляемая аудиторскими организациями, индивидуальными аудиторами	Аудиторская деятельность (аудиторские услуги) - деятельность по проведению аудита и оказанию сопутствующих аудиту услуг, осуществляемая аудиторскими организациями, индивидуальными аудиторами
Проверки, не имеющие отношения к аудиторской деятельности	Пункт 2 ст. 1	К аудиторской деятельности не относятся проверки, осуществляемые в соответствии с требованиями и в порядке, отличных от требований и порядка, установленных стандартами аудиторской деятельности	Данное пояснение отсутствует
Аудит	Пункт 3 ст. 1	Независимая проверка бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица в целях выражения мнения о достоверности такой отчетности	Аналогично
Состав проверяемой бухгалтерской отчетности	Пункт 3 ст. 1	Под бухгалтерской (финансовой) отчетностью аудируемого лица понимается отчетность (или ее часть)... аналогичная по составу отчетность (или ее часть), предусмотренные федеральными законами или иными нормативными правовыми актами, а также иная финансовая информация	Данное пояснение отсутствует
Перечень аудиторских услуг	Пункт 4 ст. 1	Виды аудиторских услуг, в том числе перечень сопутствующих аудиту услуг, устанавливаются федеральным органом исполнительной власти, осуществляющим функции по выработке государственной политики и нормативно-правовому регулированию аудиторской деятельности <***>	Перечень сопутствующих аудиту услуг устанавливается федеральными стандартами аудиторской деятельности
Изменения в перечне прочих услуг, связанных с аудиторской деятельностью	Пункт 7 ст. 1	Подпункт 3: утратил силу; пп. 4: управленческое консультирование, в том числе связанное с реорганизацией организаций или их приватизации	Подпункт 3: анализ финансово-хозяйственной деятельности организаций и индивидуальных предпринимателей, экономическое и финансовое консультирование; пп. 4: управленческое консультирование, связанное с финансово-хозяйственной деятельностью, в том числе по вопросам реорганизации организаций и приватизации

--------------------------------

<*> Федеральный закон от 30.12.2008 № 307-ФЗ "Об аудиторской деятельности" (в ред. Федерального закона от 01.12.2014 № 403-ФЗ).

<**> Федеральный закон от 30.12.2008 № 307-ФЗ "Об аудиторской деятельности" (в ред. Федерального закона от 04.03.2014 № 23-ФЗ).

<***> Часть 4 ст. 1 вступает в силу с 1 января года, следующего за годом признания международных стандартов аудита для применения на территории Российской Федерации.

Таким образом, основной целью аудита финансовой отчетности по-прежнему является подтверждение достоверности ее показателей во всех существенных отношениях. При этом цель аудита может быть дополнена следующими задачами:

1) проверка соответствия порядка ведения бухгалтерского учета требованиям соответствующих законодательных актов и нормативных документов РФ;

2) изучение факторов, способных оказать влияние на возможность аудируемого лица продолжать деятельность и исполнять свои обязательства в течение как минимум 12 мес., следующих за отчетным периодом;

3) снижение совокупного (общего) аудиторского риска до приемлемо низкого уровня;

4) определение существенности обнаруженных ошибок и искажений, выявленных в ходе аудита;

5) документальное оформление аудиторских доказательств, подтверждающих аудиторское мнение;

6) соблюдение иных требований стандартов аудиторской деятельности, в том числе при планировании аудита, оценке его результатов и оформлении аудиторского заключения (отчета).

Решение поставленной цели и задач аудита дает возможность всем заинтересованным пользователям с достаточной уверенностью использовать финансовую информацию, представленную в проаудированной бухгалтерской (финансовой) отчетности (или ее части), для принятия обоснованных управленческих решений в отношении дальнейшего развития бизнеса.

Как и любая другая наука, аудит имеет свой предмет и метод, а также объекты. Для их определения в современной интерпретации необходимо изучить как изменения законодательства по аудиторской деятельности, так и специальную литературу.

В качестве предмета аудита бухгалтерской (финансовой) отчетности в законодательстве об аудиторской деятельности представляются:

1) бухгалтерская (финансовая) отчетность организации, предусмотренная законодательством о бухгалтерском учете;

2) аналогичная по составу отчетность, предусмотренная другими федеральными законами или изданными в соответствии с ними иными нормативными правовыми актами (например, консолидированная финансовая отчетность);

3) часть бухгалтерской (финансовой) или аналогичной отчетности организации;

4) любая иная финансовая информация (перспективная финансовая информация, налоговая отчетность, внутрихозяйственная отчетность и др.).

Последнее означает, что аудиторской услугой является не только проведение аудита бухгалтерской (финансовой) и аналогичной ей отчетности, но также проведение аудита любой иной финансовой информации. Официальным документом, содержащим мнение аудиторской организации (индивидуального аудитора) о достоверности такой информации, является аудиторское заключение. Следовательно, любая проверка, проведенная в соответствии с требованиями стандартов аудиторской деятельности, является такой деятельностью.

Несомненно, планирование и проведение аудиторской проверки зависит от поставленных задач, выбора объектов аудита и соответствующих аудиторских процедур. В специальной литературе рассматриваются различные подходы к определению объектов аудита: балансовый, циклический и пообъектный [1, 3, 5, 10 и др.].

При балансовом подходе объектами аудита выступают соответствующие статьи бухгалтерского баланса и других форм бухгалтерской (финансовой) отчетности, показатели которых являются существенными для экономических решений пользователей этой отчетности.

Циклический подход основан на выделении отдельных циклов финансово-хозяйственной деятельности, в соответствии с которыми группируются бухгалтерские счета, связанные с однотипными хозяйственными операциями.

При пообъектном подходе все хозяйственные средства, источники хозяйственных средств и хозяйственные операции делятся на группы, подгруппы и виды на основе анализа учетно-экономической информации. Такое выделение объектов характерно для аудита бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Интересной является точка зрения американских ученых Э.А. Аренса и Дж.К. Лоббека. Они пишут: "Существуют различные способы сегментирования аудита... Можно рассматривать сальдо по каждому счету как отдельный сегмент. Но подобное сегментирование обычно оказывается малоэффективным. Поэтому правильнее проводить обособленный аудит по циклам тесно связанных одна с другой хозяйственных операций и, соответственно, по группам отражающих их счетов [1, с. 152]".

В одной из работ авторами статьи также предлагалось рассматривать объекты аудита, более укрупненные по сравнению с бухгалтерским учетом от статьи отчетности, с учетом циклов заготовления, производства и продажи, а также отраслевой специфики и видов деятельности [7].

Для любой науки важно определить метод, который является совокупностью способов и приемов изучения предмета этой науки. Метод в общеизвестном значении - это система принципов, приемов, правил, требований, которыми необходимо руководствоваться в процессе познания.

В аудите используются общенаучные методы исследований, а также метод аудита. Так, в процессе проверки используются такие методы, как индукция, дедукция, анализ, синтез, сравнение. Поскольку аудит является составной частью контроля, в аудите используются документальная, нормативная и фактическая проверки.

В то же время авторы считают, что аудит имеет и свои способы и приемы: тестирование средств контроля, а также аудиторские процедуры по существу (инспектирование, наблюдение, запрос, подтверждение, пересчет, аналитические процедуры).

Необходимость понимания метода и его приемов способствует эффективному планированию и проведению аудиторской проверки. Вместе с тем совокупность приемов и способов аудита требует дальнейшего обсуждения в профессиональном сообществе, так как аудиторы пользуются и элементами метода бухгалтерского учета, и методами статистики, анализа.

Поскольку аудиторская деятельность является социально значимой, к ней предъявляются особые требования и по законодательству РФ (табл. 2).

Таблица 2

Сравнительная характеристика требований законодательства по регулированию аудиторской деятельности

Признак сравнения	Пункт, статья	Редакция Закона от 01.12.2014 № 307-ФЗ	Редакция Закона от 04.03.2014 № 307-ФЗ
Нормативное регулирование аудиторской деятельности	Статья 2	Аудиторская деятельность осуществляется в соответствии с настоящим Федеральным законом, другими федеральными законами и иными нормативными правовыми актами, которые регулируют отношения, возникающие при осуществлении аудиторской деятельности	Аудиторская деятельность осуществляется в соответствии с Федеральным законом "О саморегулируемых организациях", другими федеральными законами, а также принимаемыми в соответствии с ними нормативными правовыми актами
Субъекты обязательного аудита	Подпункты 1, 2 п. 1 ст. 5	1. Обязательный аудит проводится: 1) если организация имеет организационно-правовую форму акционерного общества; 2) если ценные бумаги организации допущены к организованным торгам и т.д.	1. Обязательный аудит проводится: 1) если организация имеет организационно-правовую форму открытого акционерного общества; 2) если ценные бумаги организации допущены к обращению на организованных торгах и т.д.
Только аудиторскими организациями проводится обязательный аудит...	Пункт 3 ст. 5	...организаций, ценные бумаги которых допущены к организованным торгам, иных кредитных и страховых организаций, негосударственных пенсионных фондов, организаций, в уставных (складочных) капиталах которых доля государственной собственности составляет не менее 25 процентов, государственных корпораций, государственных компаний, а также бухгалтерской (финансовой) отчетности, включаемой в проспект ценных бумаг, и консолидированной финансовой отчетности	...организаций, ценные бумаги которых допущены к обращению на организованных торгах, иных кредитных и страховых организаций, негосударственных пенсионных фондов, организаций, в уставных (складочных) капиталах которых доля государственной собственности составляет не менее 25 процентов, государственных корпораций, государственных компаний, а также консолидированной финансовой отчетности
Участие в открытом конкурсе	Пункт 5 ст. 5	В открытом конкурсе на заключение контракта на проведение аудита организации, объем выручки от продажи продукции (товаров, работ, услуг) которой за предшествующий отчетному год не превышает 1 млрд руб., обязательным является участие аудиторских организаций, являющихся субъектами малого и среднего предпринимательства	Данное пояснение отсутствует
Стандарты аудиторской деятельности	Пункт 1 ст. 7	Аудиторская деятельность осуществляется в соответствии с международными стандартами аудита, которые являются обязательными для аудиторских организаций, аудиторов, саморегулируемых организаций аудиторов и их работников, а также со стандартами аудиторской деятельности саморегулируемых организаций аудиторов	Федеральные стандарты аудиторской деятельности: 1) определяют требования к порядку осуществления аудиторской деятельности... 2) разрабатываются в соответствии с международными стандартами аудита; 3) являются обязательными для аудиторских организаций, аудиторов, а также саморегулируемой организации аудиторов и их работников
Порядок применения международных стандартов аудита	Пункт 1 ст. 7	На территории Российской Федерации применяются международные стандарты аудита, принимаемые Международной федерацией бухгалтеров и признанные в порядке, установленном Правительством Российской Федерации	Данное пояснение отсутствует
Стандарты аудиторской деятельности саморегулируемой организации аудиторов...	Пункт 2 ст. 7	...1) определяют требования к аудиторским процедурам, дополнительные к требованиям, установленным международными стандартами аудита, если это обусловливается особенностями проведения аудита или особенностями оказания сопутствующих аудиту услуг; 2) не могут противоречить международным стандартам аудита; 3) не должны создавать препятствий осуществлению аудиторскими организациями, индивидуальными аудиторами аудиторской деятельности; 4) являются обязательными для аудиторских организаций, аудиторов, являющихся членами указанной саморегулируемой организации аудиторов	...1) определяют требования к аудиторским процедурам, дополнительные к требованиям, установленным федеральными стандартами аудиторской деятельности, если это обусловливается особенностями проведения аудита или особенностями оказания сопутствующих аудиту услуг; 2) не могут противоречить федеральным стандартам аудиторской деятельности; пп. 3 и 4 аналогичны
Кодекс профессиональной этики аудиторов	Пункт 3 ст. 7	Свод правил поведения, обязательных для соблюдения аудиторскими организациями, аудиторами при осуществлении ими аудиторской деятельности	Аналогично
Аудиторская тайна не касается...	Подпункт 2 п. 1 ст. 9	...сведений о заключении договора оказания аудиторских услуг	...сведений о заключении аудируемым лицом договора о проведении обязательного аудита

Анализ данных табл. 2 свидетельствует, что из перечня прочих услуг, связанных с аудиторской деятельностью, исключены:

- анализ финансово-хозяйственной деятельности организаций и индивидуальных предпринимателей;

- экономическое и финансовое консультирование.

Однако по-прежнему перечень услуг, приведенных в п. 7 ст. 1 анализируемого Закона, является открытым, что, на взгляд авторов, допускает развитие новых направлений в аудиторской деятельности.

Таким образом, в новой редакции Закона об аудиторской деятельности обозначен переход на международные стандарты аудита. Проблема применения в российской практике международных стандартов в связи с жесткой конкуренцией на рынке аудиторских услуг со стороны крупных западных компаний является достаточно актуальной.

Аудиторские фирмы "Большой четверки" проводят аудиторскую деятельность в соответствии с требованиями международных стандартов аудита. Их универсальность помимо прочего состоит в том, что они применимы независимо от того, как проводится аудит, является ли он независимым обследованием финансовой отчетности прибыльного или убыточного предприятия. Не имеют значения и специфика организации, и ее правовое положение, масштабы деятельности [9].

Разработкой, внедрением и продвижением международных стандартов аудита занимается Международная федерация бухгалтеров (МФБ, IFAC), созданная в 1977 г. Ее целью является развитие и совершенствование бухгалтерской профессии, что позволит повысить качество профессиональных услуг. Международная федерация бухгалтеров тесно взаимодействует с Советом по международным стандартам финансовой отчетности [16].

Международные стандарты аудита должны применяться при оказании аудиторских услуг с года, следующего за годом их признания. Порядок признания МСА должен быть утвержден Правительством РФ. До момента вступления в силу принятых документов (в официальном переводе) будут действовать ранее утвержденные Постановлением Правительства РФ от 23.09.2002 № 696 (с последующими изменениями) и Минфином России (Приказы от 20.05.2010 № 46н, от 17.08.2010 № 90н и от 16.08.2011 № 99н) Федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности.

Согласно рекомендациям Совета по аудиторской деятельности, в вопросах планирования и проведения аудиторских процедур, по которым российскими стандартами аудиторской деятельности не установлены конкретные требования, целесообразно руководствоваться соответствующими МСА [13].

Основная цель международных аудиторских стандартов - обеспечить всех аудиторов и пользователей аудиторских услуг единообразным пониманием основных принципов и целей аудита, прав и обязанностей аудиторов, аудируемых лиц, аудиторской практики и требований к формированию независимого аудиторского мнения.

Согласно международным стандартам аудитор должен организовать свою работу так, чтобы быть готовым к обнаружению нарушений норм, искажающих сущность и содержание бухгалтерской отчетности; тщательно рассматривать получаемые свидетельства ошибок, неточностей и прямых фальсификаций в учете [6]. Он обязан оценить надежность системы внутреннего контроля предприятия-клиента.

Таблица 3

Изменения в структуре аудиторского заключения

Изменение	Пункт, статья	Редакция Закона от 01.12.2014 № 307-ФЗ	Редакция Закона от 04.03.2014 № 307-ФЗ
Структура и содержание аудиторского заключения	Подпункт 7 п. 2 ст. 6	7) мнение аудиторской организации, индивидуального аудитора о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица с указанием обстоятельств, которые оказывают или могут оказать существенное влияние на достоверность такой отчетности; 7.1) результаты проверки, проведенной аудиторской организацией, индивидуальным аудитором в соответствии с другими федеральными законами	7) мнение аудиторской организации, индивидуального аудитора о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица с указанием обстоятельств, которые оказывают или могут оказать существенное влияние на достоверность такой отчетности; пп. 7.1 отсутствует
Требования к аудиторскому заключению	Пункт 3 ст. 6	Требования к форме, содержанию, порядку подписания и представления аудиторского заключения устанавливаются стандартами аудиторской деятельности	Аналогично
С заявлением в суд о признании аудиторского заключения заведомо ложным вправе обращаться...	Пункт 6 ст. 6	...1) лица, которым адресовано аудиторское заключение; 2) Банк России; 3) федеральный орган исполнительной власти, осуществляющий функции по контролю и надзору в финансово-бюджетной сфере; 4) государственная корпорация "Агентство по страхованию вкладов"; 5) иные лица в случаях, определенных федеральными законами	Пункт 6 отсутствует

Согласно Информации Минфина России, аудиторское заключение может содержать результаты дополнительной работы, проводимой аудиторами при проведении аудита годовой бухгалтерской финансовой отчетности кредитных, страховых и других организаций в порядке, определенном соответствующими Федеральными законами (например, "О банках и банковской деятельности", "Об организации страхового дела в Российской Федерации") [11].

В соответствии с требованиями Федерального стандарта аудиторской деятельности (ФСАД 1/2010) "Аудиторское заключение о бухгалтерской (финансовой) отчетности и формирование мнения о ее достоверности", утвержденного Приказом Минфина России от 20.05.2010 № 46н, на аудитора возлагается обязанность выполнения в ходе аудиторского задания дополнительной по отношению к предусмотренной федеральными стандартами аудиторской деятельности работы, например в отношении каких-либо дополнительных процедур и обстоятельств (полноты ведения регистров бухгалтерского учета, правильности корреспонденции счетов бухгалтерского учета и др.).

Аудитор сообщает о результатах такой дополнительной работы в отдельном разделе своего заключения либо в отдельном отчете (заключении).

Прочие изменения, связанные с деятельностью аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов, подробно освещены в упомянутом Информационном сообщении Минфина России и относятся:

- к уточнению организационно-правовой формы аудиторской организации (она не может быть создана в форме публичного акционерного общества);

- к отмене возможности передачи управления внешнему управляющему (другой коммерческой организации или индивидуальному предпринимателю);

- к расширению требований к соблюдению принципа независимости в соответствии с утвержденными Правилами независимости аудиторов и аудиторских организаций, одобренными Советом по аудиторской деятельности 20.09.2012 (протокол № 6);

- к мерам дисциплинарного воздействия со стороны Росфиннадзора в отношении аудиторских организаций с учетом правовой практики;

- к порядку обмена и аннулирования квалификационных аттестатов аудиторов;

- к изменению деятельности саморегулируемых аудиторских организаций.

Таким образом, в соответствии с изложенным можно предположить, что под общее определение аудиторской деятельности (аудиторских услуг) подпадают:

- аудит бухгалтерской (финансовой) отчетности или ее части;

- аудит аналогичной по составу отчетности (специальной);

- сопутствующие аудиту услуги;

- прочие (неаудиторские) услуги, связанные с аудиторской деятельностью.

Формирование нового подхода к методологии аудита становится особенно актуальным в свете последних изменений законодательства по аудиторской деятельности и наметившимся переходом на международные стандарты аудита. Общеизвестно, что МСА являются базой реформирования аудиторской деятельности в РФ, имеют мировое признание, но для их применения на территории России требуется разработка соответствующих методических и практических критериев.

Таким образом, в статье рассмотрены такие проблемные вопросы, как определение сущности аудита, его предмета, объектов, метода. Проанализированы изменения, внесенные в Федеральный закон "Об аудиторской деятельности" в декабре 2014 г., выявлено, что отдельные определения, а также переход России на применение международных стандартов аудиторской деятельности свидетельствуют о перспективах дальнейшего развития аудита как науки и практической деятельности. Рассмотренные вопросы являются достаточно актуальными и требуют обсуждения в профессиональном сообществе аудиторов и бухгалтеров.

Список литературы

1. Аренс Э.А., Лоббек Дж.К. Аудит / Под ред. Я.В. Соколова. М.: Финансы и статистика, 1995. 560 с.

2. Аудит / Под ред. В.И. Подольского. М.: ЮНИТИ-ДАНА; Аудит, 2008. 580 с.

3. Варламова Е.Н. Сегментирование бухгалтерской информации: пообъектный и циклический подходы // Аудиторские ведомости. 2011. № 12. С. 27 - 32.

4. Данилевский Ю.А. Становление аудита в России // Бухгалтерский учет. 1995. № 5. С. 39 - 42.

5. Жминько С.И., Швырева О.И., Сафонова М.Ф., Калинина И.Н. Теория аудита. Р. н/Д: Феникс, 2013. 443 с.

6. Ивашкевич В.Б. Рассмотрение аудитором случаев мошенничества и коррупции // Аудиторские ведомости. 2014. № 5. С. 56 - 64.

7. Козменкова С.В. Конкретизация планирования проверки с учетом особенностей объектов аудита // Международный бухгалтерский учет. 2012. № 45. С. 42 - 48.

8. Кочинев Ю.Ю. Аудит / Под ред. Н.Л. Вешуновой. 3-е изд. Спб.: Питер, 2008. 384 с.

9. Маренков Н.Л., Веселова Т.Н. Международные стандарты бухгалтерского учета, финансовой отчетности и аудита в российских фирмах. Изд. 5-е. М.: Едиториал УРСС, 2004. 200 с.

10. Миргородская Т.В. Аудит. М.: КноРус, 2010. 254 с.

11. Об изменениях Федерального закона "Об аудиторской деятельности" от 30.12.2008 № 307-ФЗ: Информационное сообщение Минфина России от 03.12.2014.

12. Правила независимости аудиторов и аудиторских организаций. 13. Рекомендации аудиторским организациям, индивидуальным аудиторам, аудиторам по проведению аудита годовой бухгалтерской отчетности организаций за 2014 год.

14. Сиротенко Э.А. Перспективы развития теоретико-методологического аппарата аудита // Аудиторские ведомости. 2006. № 1. С. 18 - 25.

15. Словарь бухгалтерских терминов: Пер. с англ. Дж. Сигел, Дж. Шим. М.: ИНФРА-М, 2001. 408 с.

16. Суглобов А.Е., Бобошко В.И. Состояние и проблемы адаптации международных стандартов аудита в России // Международный бухгалтерский учет. 2010. № 2. С. 20 - 31.

17. Перемет А.Д., Суйц В.П. Аудит. М.: ИНФРА-М, 2004. 410 с.

18. Шешукова Т.Г., Городилов М.А. Аудит: теория и практика применения международных стандартов. М.: Финансы и статистика, 2003. 160 с.

19. Юдина Г.А., Черных М.Н. Основы аудита. М.: КноРус, 2009. 352 с.