Учетная политика организации является основным элементом документооборота экономического субъекта. Все элементы организации и ведения бухгалтерского учета экономическими субъектами должны соответствовать требованиям Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ "О бухгалтерском учете". Рассказываем о том, как сформировать учетную политику на 2016 г., а также внести в нее изменения при необходимости.

В Законе о бухгалтерском учете положения об учетной политике экономического субъекта выведены в отдельную ст. 8. В соответствии с ч. 1 данной статьи учетную политику составляет совокупность способов ведения экономическим субъектом бухгалтерского учета. То есть предполагается, что в учетной политике следует отражать практически все элементы бухгалтерского учета, в том числе и в порядке прямого цитирования норм и требований законодательных и нормативных актов (в тех случаях, когда соответствующие нормы могут быть применены на практике непосредственно, - без дополнительных уточнений с учетом отраслевой или иной специфики).

При формировании учетной политики организации должны учитываться требования законодательства о бухгалтерском учете, положения федеральных и отраслевых стандартов, утвержденных установленным порядком.

В соответствии с ч. 1 ст. 30 Закона о бухгалтерском учете до утверждения федеральных и отраслевых стандартов бухгалтерского учета применяются правила ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской (финансовой) отчетности, утвержденные уполномоченными федеральными органами исполнительной власти до дня вступления в силу Закона о бухгалтерском учете.

Таким образом, при формировании и раскрытии, а также корректировке ранее утвержденной учетной политики организации на 2016 г. по-прежнему должны применяться правила, установленные Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утв. Приказом Минфина России от 29.07.1998 № 34н (далее - Положение № 34н), Положением по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" (ПБУ 1/2008), утв. Приказом Минфина России от 06.10.2008 № 106н, а также требования и рекомендации других отечественных стандартов бухгалтерского учета.

Согласно п. 8 ПБУ 1/2008 принятая организацией учетная политика подлежит оформлению соответствующей организационно-распорядительной документацией (приказами, распоряжениями и т.п.) организации. По нашему мнению, так как вид организационно-распорядительного документа жестко не определен, наиболее целесообразным представляется оформление принятия учетной политики приказом руководителя организации, в котором должны быть изложены ее основные элементы, а те элементы, которые требуют подробной разработки и занимают сравнительно большой объем, следует помещать в приложения к данному приказу. В число таких приложений могут входить:

- формы первичной учетной документации, не предусмотренные альбомами форм;

- структура и состав структурного подразделения организации, занимающегося бухгалтерским учетом и отчетностью, а также основные функции, выполняемые этим подразделением;

- график документооборота и т.п.

Изменение учетной политики в общем случае должно вводиться с 1 января года (начала отчетного года), следующего за годом его утверждения соответствующим организационно-распорядительным документом. Пунктом 12 ПБУ 1/2008 специально оговорено, что изменение учетной политики производится с начала отчетного года, если иное не обусловливается причиной такого изменения. То есть, как правило, изменения учетной политики подготавливаются до окончания отчетного года с тем, чтобы они могли быть введены в действие с начала следующего финансового года.

Вместе с тем весьма нередки случаи, когда некоторые законодательные и нормативные акты, положения которых могут повлиять на отдельные элементы учетной политики, принимаются в самом конце календарного года, а публикуются в новом году.

Кроме того, в конце года на основании данных проведенной инвентаризации и предварительной оценки финансового положения организации могут быть приняты управленческие решения, для реализации которых может понадобиться изменение способов и методов бухгалтерского учета отдельных видов имущества и обязательств экономического субъекта.

Данные обстоятельства обусловливают возможность внесения изменений в учетную политику и после начала нового финансового года и введение их в силу задним числом - с 1 января.

Ниже приводятся некоторые рекомендации по уточнению отдельных элементов и положений стандартной учетной политики для целей бухгалтерского учета на 2016 г.

Внесение изменений в учетную политику на 2016 г.

При уточнении положений и элементов учетной политики экономического субъекта на 2016 г. необходимо руководствоваться нормой ч. 6 ст. 8 Закона о бухгалтерском учете, которой установлены условия, при которых в учетную политику могут вноситься изменения.

Чаще всего изменения в учетную политику вносятся при изменении требований, установленных законодательством РФ о бухгалтерском учете, федеральными и (или) отраслевыми стандартами.

Кроме того, при уточнении учетной политики на очередной финансовый год необходимо учитывать отраслевые и ведомственные нормативные акты, а также судебную практику - в том случае, если положения перечисленных документов могут обусловить изменение или замену способов и методов бухгалтерского учета.

Изменения в нормативных правовых актах по бухучету

В 2015 г. изменения в Закон о бухгалтерском учете не вносились. Федеральные стандарты не утверждались. Впредь до утверждения федеральных стандартов применяются нормы положений по бухгалтерскому учету (в части, не противоречащей действующему бухгалтерскому законодательству).

Информационным сообщением Минфина России от 17.11.2014 было разъяснено, что Минфину России и предоставлено право вносить изменения в действующие правила бухгалтерского учета и составления отчетности в переходный период, то есть до утверждения федеральных и отраслевых стандартов. Изменения могут вноситься в случае, если они обусловлены изменениями законодательства РФ.

В 2015 г. предоставленным правом Минфин России воспользовался один раз: Приказом от 06.04.2015 № 57н внесены изменения и дополнения в двенадцать ПБУ и один Приказ Минфина России (от 02.07.2010 № 66н).

Для целей формирования и уточнения учетной политики могут иметь значение следующие изменения:

- уточнено обозначение субъектов, которые вправе применять упрощенные способы бухгалтерского учета. Соответствующие уточнения внесены в ПБУ 1/2008, ПБУ 2/2008, ПБУ 8/2010, ПБУ 9/99, ПБУ 10/99, ПБУ 11/2008, ПБУ 16/02, ПБУ 15/2008, ПБУ 18/02, ПБУ 19/02 и ПБУ 22/2010. Указано, что упрощенные способы ведения бухгалтерского учета применяют организации, которые вправе применять упрощенные способы ведения бухгалтерского учета, включая упрощенную бухгалтерскую (финансовую) отчетность;

- уточнены названия форм бухгалтерской отчетности - термин "отчет о прибылях и убытках" заменен термином "отчет о финансовых результатах" в ПБУ 2/2008, ПБУ 7/98, ПБУ 8/2010, ПБУ 9/99, ПБУ 10/99, ПБУ 16/02, ПБУ 18/02 и ПБУ 19/02. Кроме того, изменено название форм отчетов для организаций, которые вправе применять упрощенные способы ведения бухгалтерского учета, включая упрощенную бухгалтерскую (финансовую) отчетность;

- уточнен порядок учета обесценения финансовых вложений - организациям, которые вправе применять упрощенные способы ведения бухгалтерского учета, включая упрощенную бухгалтерскую (финансовую) отчетность, предоставлена возможность не отражать обесценение финансовых вложений в бухгалтерском учете в случаях, когда расчет величины такого обесценения затруднителен;

- уточнен порядок отражения в учете операций по выбытию финансовых вложений - указано на то, что выбытие финансовых вложений признается в бухгалтерском учете организации на дату прекращения действия хотя бы одного условия принятия к бухгалтерскому учету финансовых вложений, установленных ПБУ 19/02;

- уточнен порядок подписания бухгалтерской (финансовой) отчетности - наряду с руководителем экономического субъекта бухгалтерская (финансовая) отчетность может подписываться главным бухгалтером или иным должностным лицом, на которое возложено ведение бухгалтерского учета, но полномочия по подписанию бухгалтерской (финансовой) отчетности должны быть установлены учредительными документами экономического субъекта или решениями соответствующих органов управления экономическим субъектом. В учетной политике соответствующее решение целесообразно продублировать;

- установлена упрощенная форма отчета о целевом использовании средств - для организаций, которые вправе применять способы ведения бухгалтерского учета, включая упрощенную бухгалтерскую (финансовую) отчетность. Кроме того, внесены терминологические коррективы в отчет о целевом использовании средств и отчет о финансовых результатах.

Приведенные изменения, внесенные в нормативные акты по бухгалтерскому учету, носят в основном редакционный и технический характер. Аналогичные изменения должны быть внесены и в учетную политику организации - если в ней воспроизводятся нормы соответствующих ПБУ или используется устаревшая терминология.

Другие основания

Другим основанием для внесения изменений в учетную политику организации является разработка или выбор нового способа ведения бухгалтерского учета, применение которого приводит к повышению качества информации об объекте бухгалтерского учета.

Основанием для принятия решения о внесении изменений в учетную политику организации могут также явиться анализ результатов инвентаризации активов и обязательств, проводимой перед составлением годовой бухгалтерской отчетности, изменение конъюнктуры рынка сырья и материалов и рынка продаж, управленческие решения по управлению запасами, технологии производства или продаж.

При этом учетная политика организации корректируется посредством замены ранее принятых способов и методов бухгалтерского учета новыми.

В частности, могут быть изменены способы и методы оценки:

- материально-производственных запасов при формировании первоначальной стоимости, при списании в производство и остатков незавершенного производства. Изменения могут быть обусловлены изменением номенклатуры и объема запасов, используемых при производстве продукции или выполнении работ, изменением технологии производства;

- готовой продукции и учета выпуска готовой продукции (с использованием счета 43 или без использования). Изменения могут быть связаны с изменением состава контрагентов, условий хозяйственных договоров, схемы отгрузки продукции и т.п.;

- начисления амортизации. Это изменение может быть обусловлено изменением технологии производства или номенклатуры выпускаемой продукции, сопровождаемое изменением состава используемых объектов основных средств. При этом следует иметь в виду, что по общему правилу в течение срока полезного использования объекта основных средств норма амортизации меняться не должна (если не проводились мероприятия, следствием которых явилось изменение балансовой стоимости объекта). Следовательно, применение новых способов начисления амортизации правомерно только в отношении вновь приобретенных или созданных объектов;

- начисления амортизации по объектам нематериальных активов.

Кроме того, могут быть приняты решения об изменении порядка распределения отдельных видов расходов, создания отдельных видов резервов и т.п.

По нашему мнению, также необходимо внесение изменений в учетную политику при принятии решений о распределении чистой прибыли организации, внесении существенных изменений в коллективные договоры с персоналом организации.

Существенное изменение условий деятельности

Наконец, третьим условием, при котором в учетную политику организации вносятся изменения, является существенное изменение условий деятельности экономического субъекта. В соответствии с п. 10 ПБУ 1/2008 существенным изменением условий деятельности является изменение видов деятельности и реорганизация организации. По нашему мнению, к таким изменениям можно также отнести изменение объемов выпускаемой продукции, выполняемых работ, оказываемых услуг, открытие или закрытие филиалов и представительств, существенное изменение состава контрагентов (покупателей и продавцов), обусловившее пересмотр организационной структуры организации и т.п. При этом представляется правомерным применение общего критерия существенности, если соответствующие изменения повлекли за собой изменение валюты баланса более чем на 5%.

В подобных случаях пересмотру и замене могут подвергаться разделы и подразделы учетной политики, регулирующие применение способов и методов учета активов и обязательств. Кроме того, существенное изменение условий деятельности организации, как правило, приводит к изменению графика документооборота, состава первичной учетной документации и учетных регистров.

В условиях кризиса экономическими субъектами могут приниматься управленческие решения, которые хотя и не приводят к существенному изменению условий деятельности, но обусловливают обязательность внесения изменений в учетную политику.

К таким решениям, в частности, относятся:

- использование активов на условиях лизинга или аренды (вместо приобретения имущества в собственность);

- привлечение заемных средств на условиях товарного или коммерческого кредита (вместо банковских кредитов, привлекаемых в денежной форме);

- изменение схемы расчетов между контрагентами (например, широкое использование авансовой системы расчетов (если ранее такая система не применялась)).

В перечисленных случаях у экономического субъекта возникают новые объекты учета, что обусловливает необходимость внесения изменений в рабочий план счетов, выбор соответствующих способов и методов учета активов и обязательств, изменение графика документооборота, пересмотра обязанностей должностных лиц, ответственных за составление первичных документов, организацию и ведение бухгалтерского учета.

Как правильно вносить изменения в учетную политику

При внесении изменений в учетную политику организации необходимо иметь в виду, что для обеспечения сопоставимости бухгалтерской отчетности показатели, которые могут измениться в результате корректировки учетной политики, также должны быть скорректированы.

В общем случае последствия изменения учетной политики отражаются в бухгалтерской отчетности ретроспективно. При этом предполагается, что измененный способ ведения бухгалтерского учета применялся с момента возникновения фактов хозяйственной деятельности данного вида. Ретроспективное отражение последствий изменения учетной политики заключается в корректировке входящего остатка по счету 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" за самый ранний представленный в бухгалтерской отчетности период, а также значений связанных статей бухгалтерской отчетности, раскрываемых за каждый представленный в бухгалтерской отчетности период, как если бы новая учетная политика применялась с момента возникновения фактов хозяйственной деятельности данного вида.

Если же оценка последствий изменения учетной политики в отношении периодов, предшествовавших отчетному, не может быть произведена с достаточной надежностью, может быть применен перспективный способ оценки - когда оцениваются соответствующие факты хозяйственной деятельности, свершившиеся после введения измененного способа ведения бухгалтерского учета.

Особенности бухгалтерского учета отдельных операций

Как уже отмечалось, в 2015 г. изменения в бухгалтерское законодательство не вносились, а новые стандарты бухгалтерского учета не принимались. Рекомендации финансового ведомства по ведению бухгалтерского учета отдельных хозяйственных операций доводились до заинтересованных пользователей, менеджмента организаций и работников бухгалтерских служб посредством опубликования писем и информаций. При этом некоторые разъяснения имеют существенное значение для формирования учетных и отчетных показателей и, по нашему мнению, могут быть учтены при формировании учетной политики экономического субъекта на 2016 г.

К таким документам, в частности, относятся:

- Рекомендации аудиторским организациям, индивидуальным аудиторам, аудиторам по проведению аудита годовой бухгалтерской отчетности организаций за 2014 год (Приложение к Письму Минфина России от 06.02.2015 № 07-04-06/5027; далее - Рекомендации-2015);

- Рекомендации аудиторским организациям, индивидуальным аудиторам, аудиторам по проведению аудита годовой бухгалтерской отчетности организаций за 2015 год (Приложение к Письму Минфина России от 22.01.2016 № 07-04-09/2355; далее - Рекомендации-2016).

В соответствии с упомянутыми Рекомендациями уточнению могут подлежать следующие элементы учетной политики (в части методологических аспектов).

Отражение в учете скидок

В условиях резкого падения спроса на товары, работы и услуги, обусловленного финансовым и экономическим кризисом, улучшение финансовых показателей деятельности организации может быть достигнуто посредством проведения мероприятий маркетинговой политики, к числу которых относится предоставление различных скидок.

Рекомендациями-2015 разъяснено, что в случае, если договором предусмотрено предоставление покупателю (заказчику) скидки при соблюдении им определенных договором условий, продавец признает выручку по такому договору в сумме за вычетом предусмотренной договором скидки. С другой стороны, покупатель (заказчик) признает расходы по такому договору в сумме за вычетом предусмотренной договором скидки (за исключением случая, когда покупатель (заказчик) не способен (или не намерен) соблюдать условия получения скидки). При этом учитываются все скидки независимо от формы предоставления их (возврат денежных средств покупателю, бесплатное предоставление товаров, др.).

Таким образом, представляется целесообразным отразить в приложении к учетной политике маркетинговую стратегию экономического субъекта, в том числе указать перечень и размер предоставляемых или возможных к получению скидок, условия, при которых скидки могут не учитываться при формировании доходов или расходов, а также указать, что для целей бухгалтерского учета цена товара, работы или услуги должна отражаться за минусом предоставленных скидок.

Учет расчетов по коммерческим кредитам

Рекомендациями-2015 разъяснено, что в случае, когда организация приобретает актив (в том числе инвестиционный) на условиях коммерческого кредита, предоставляемого в виде рассрочки платежа, задолженность по кредиту в учете и отчетности отражается в сумме, не включающей увеличение платы за рассрочку (отсрочку) платежа. Указанное увеличение оплаты, являясь по экономическому содержанию процентами, причитающимися к уплате заимодавцу (кредитору), признается в бухгалтерском учете равномерно до конца периода рассрочки в порядке, предусмотренном ПБУ 15/2008 (в том числе в части включения соответствующих расходов в стоимость инвестиционного актива).

Организациям, использующим (или предполагающим использовать в новом году) расчеты на условиях коммерческого кредита, имеет смысл указать в учетной политике для целей бухгалтерского учета перечень расходов, оплачиваемых на соответствующих условиях, а также привести схему распределения процентов до конца периода рассрочки.

Учет денежных средств в банках, у которых отозвана лицензия

Отзыв банковской лицензии в 2008 - 2015 гг. приобрел массовый характер. Поэтому представляется целесообразным предусмотреть в учетной политике организации особенности учета денежных средств в подобной ситуации.

Рекомендациями-2015 разъяснен порядок учета денежных средств на расчетных счетах, открытых в кредитных организациях, у которых отзывается лицензия на осуществление банковских операций, - в этом случае сумма денежных средств на расчетном счете в кредитной организации, у которой отозвана лицензия на осуществление банковских операций, раскрывается отдельной статьей (например, "Средства на счетах, операции по которым прекращены") в разделе "Оборотные активы" бухгалтерского баланса. Необходимость обособления таких сумм в бухгалтерском учете обусловливает внесение изменений в рабочий план счетов: должны быть включены дополнительные субсчета более низкого уровня, открываемые к счетам 51, 55 и 76 (Рекомендациями разъяснено, что с момента отзыва у кредитной организации лицензии до момента подачи организацией заявления на закрытие расчетного счета в такой кредитной организации и возврат средств указанные средства отражаются в бухгалтерском учете на счете 55 "Специальные счета в банках". После подачи заявления указанные средства отражаются на счете 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами").

Учет операций при определении выручки по мере готовности

Право признавать в бухгалтерском учете выручку от выполнения работ, оказания услуг, продажи продукции с длительным циклом изготовления по мере готовности работы, услуги, продукции или по завершении выполнения работы, оказания услуги, изготовления продукции в целом предоставлено экономическим субъектам п. 12 ПБУ 9/99. Выбор такого способа признания выручки должен быть закреплен в учетной политике для целей бухгалтерского учета. При этом обязательным условием, при соблюдении которого организация может определять выручку по мере готовности, является возможность определения готовности работы, услуги, изделия. Чаще всего таким правом пользуются подрядные строительные организации.

Рекомендациями-2015 разъяснено, что в случае, когда в договоре строительного подряда выделены этапы работ, выручка по такому договору признается как по завершенным, так и по не завершенным и не принятым заказчиком на отчетную дату этапам. При этом обращено внимание на то, что выручка по договору и расходы по договору должны определяться исходя из подтвержденной организацией степени завершенности работ по договору на отчетную дату и признаются в отчете о финансовых результатах в тех же отчетных периодах, в которых выполнены соответствующие работы, независимо от того, должны или не должны они предъявляться к оплате заказчику до полного завершения работ по договору (этапа работ, предусмотренного договором).

Данное уточнение необходимо учитывать при заключении договоров строительного подряда. Кроме того, в уже заключенный договор могут быть внесены изменения и дополнения - в части документального оформления и производства расчетов. Например, может быть заключено дополнительное соглашение о том, что подрядная организация вправе в ходе исполнения договора выставлять заказчику промежуточные счета на оплату выполненных работ. В этом случае начисленная выручка по предъявленным к оплате работам списывается на дебиторскую задолженность по мере выставления промежуточных счетов заказчику. Следовательно, может понадобиться внесение изменений в рабочий план счетов организации (в части структуры субсчетов учета выручки и дебиторской задолженности) и способов ведения бухгалтерского учета.

Рекомендациями-2016 указано на то, что при признании в бухгалтерском учете выручки от выполнения конкретных работ, оказания конкретных услуг, продажи продукции по мере готовности способ определения степени завершенности работ, услуг, продукции на отчетную дату целесообразно разрабатывать исходя из ПБУ 2/2008 (в части способа определения степени завершенности работ по договору строительного подряда). Так как документами системы нормативного регулирования бухгалтерского учета не установлены способы определения степени завершенности на отчетную дату продукции, услуг, работ, отличных от работ по договору строительного подряда, в учетной политике организации данный элемент должен быть раскрыт максимально подробно.

Учет операций с фондами и резервами

 Рекомендациями-2015 разъяснено, что расходы признаются в том отчетном периоде, когда они имели место, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и иной формы осуществления. ПБУ 10/99 не ставит признание расходов в зависимость от наличия (отсутствия) источника их финансового обеспечения (фондов развития производства, фондов потребления и иных аналогичных фондов) и периода (времени) их формирования.

На практике данное уточнение означает, что соответствующие расходы должны приниматься к учету и после исчерпания резервов, которые были созданы для финансирования расходов, то есть нет необходимости пополнять резервы до размера фактически произведенных расходов. Это обстоятельство следует учитывать при включении в учетную политику организации положений, регулирующих порядок создания и использования фондов и резервов. Вместе с тем, по нашему мнению, в том случае, когда создаются фонды для финансового обеспечения капитальных расходов, в учетной политике или ином внутреннем нормативном акте должен быть прописан порядок принятия решения об осуществлении расходов в размерах, превышающих первоначально запланированные (размер фондов).

Рекомендациями-2016 разъяснено, что если объект финансовых вложений представляет собой дебиторскую задолженность по предоставленному займу, то формой резервирования обесценения финансовых вложений в отношении такого актива является резерв сомнительных долгов.

Данное разъяснение необходимо учитывать, если в соответствии с учетной политикой в организации создается резерв сомнительных долгов: целесообразно дополнить перечень резервируемых убытков от обесценения активов дебиторской задолженностью по предоставленным займам, а также указать порядок расчета сумм, относимых в резерв по данному основанию.

В соответствии с разъяснениями, приведенными в Рекомендациях-2016, в составе оценочных обязательств могут также отражаться предстоящие расходы на выплату работникам организации премии по итогам работы за год - в случае, когда в организации установлена система премирования работников, предусматривающая выплату премии в следующих за отчетным периодах при достижении соответствующих показателей (условий) в отчетном году. Таким образом, в учетную политику можно включить положение, регулирующее создание резерва на оплату указанных премий в году, следующем за отчетным. При этом, по нашему мнению, должны быть установлены критерии оценки вероятности достижения показателей, при которых выплачивается премия, и, следовательно, предусмотреть возможность корректировки резерва, если по состоянию на конец отчетного года имеется вероятность того, что установленные показатели не будут достигнуты или будут достигнуты не в полном объеме. При признании подобного оценочного обязательства также следует уточнить рабочий план счетов организации - в части перечня субсчетов, открываемых к счету 96.

Посредством создания резервов также может осуществляться хеджирование финансовых рисков. Документами системы нормативного регулирования бухгалтерского учета порядок учета подобных операций не регулируется. Рекомендациями-2016 разъяснено, что в подобных ситуациях в учетную политику организации могут включаться способы ведения бухгалтерского учета инструментов хеджирования финансовых рисков и связанных с такими инструментами фактов хозяйственной жизни, разработанные исходя из МСФО (IFRS) 9 "Финансовые инструменты" или МСФО (IAS) 39 "Финансовые инструменты: признание и оценка", введенных в действие для применения на территории Российской Федерации Приказами Минфина России соответственно от 26.08.2015 № 133н и от 25.11.2011 № 160н.

Также в составе оценочных обязательств экономические субъекты могут учитывать выданные гарантии (гражданское законодательство допускает выдачу независимых гарантий не только кредитными организациями, но и иными экономическими субъектами). Для признания выданных гарантий в составе оценочных обязательств необходимо соблюдение условий, установленных п. 5 ПБУ 8/2010. Так как условия сформулированы в самом общем виде, по нашему мнению, организациям, предполагающим выдачу независимых гарантий, целесообразно конкретизировать отдельные элементы (перечень обстоятельств, оцениваемых при анализе вероятности возникновения соответствующего события хозяйственной жизни, порядок оценки величины оценочного обязательства и вероятного уменьшения экономических выгод). Разумеется, при необходимости должен быть скорректирован рабочий план счетов.

Кроме того, следует иметь в виду, что при невыполнении хотя бы одного из условий, установленных ПБУ 8/2010, гарант раскрывает в бухгалтерской отчетности условное обязательство, то есть в системном учете такое обязательство не отражается. Следовательно, в учетной политике уместно определить порядок аналитического учета условных обязательств.

Учет расчетов с подотчетными лицами

Рекомендации-2015 обращают внимание на то, что с 2015 г. изменен порядок документального оформления командировочных расходов. В общем случае фактический срок пребывания работника в служебной командировке определяется по проездным документам.

Вместе с тем организациям фактически предоставлено право для указанных целей использовать и иные документы. Таким образом, представляется целесообразным включить в положение о командировках (приложение к учетной политике для целей бухгалтерского учета) перечень документов, которые может представить командированный работник в подтверждение произведенных расходов и фактического срока командировки.

Учет отдельных видов материально-производственных запасов

 Рекомендациями-2016 разъяснено, что в случае, если в процессе производства продукции, выполнения работ или оказания услуг образуются отходы, их стоимость должна отражаться на субсчете 10-6 "Прочие материалы" счета 10 "Материалы". При этом стоимость отходов определяется организацией исходя из сложившихся цен на лом, утиль, ветошь и т.п. (то есть по цене возможного использования или продажи). Стоимость учтенных отходов относится в уменьшение стоимости материалов, отпущенных в производство.

Обращаем внимание на то, что имеются в виду только так называемые возвратные отходы - отходы, образование которых обусловлено технологическими схемами. При формировании себестоимости продукции, работ или услуг стоимость таких отходов отражается со знаком "минус", что предполагает открытие отдельного субсчета к счету 20 (или иному счету учета производственных затрат).

Отходы, образующиеся при демонтаже или ликвидации внеоборотных активов и материально-производственных запасов, также учитываются на субсчете 10-6, но в корреспонденции со счетом учета прочих доходов - 91 (то есть относятся не на уменьшение себестоимости, а непосредственно на увеличение балансовой прибыли).

Отраслевые и географические особенности осуществления деятельности организаций сферы материального производства могут обусловливать необходимость создания страхового запаса активов (как правило, материально-производственных запасов). Рекомендациями-2016 обращено внимание на то, что нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету не установлены специальные правила отражения в бухгалтерском учете затрат на приобретение (создание), содержание отдельных видов активов, формирующих соответствующий страховой запас организации. В подобных случаях рекомендовано формировать страховой запас отдельных видов активов (например, оборудования, узлов и запасных частей, материалов), стоимость таких активов определяется организацией путем суммирования фактически произведенных затрат на покупку, изготовление в соответствии с ПБУ 5/01, ПБУ 6/01, ПБУ 10/99.

По нашему мнению, в организациях, создающих страховой запас, порядок его формирования, использования и оценки должен быть вынесен в отдельное приложение к учетной политике экономического субъекта.

Учет операций по начислению и уплате торгового сбора

Особенностью торгового сбора является то, что уплаченные (подлежащие уплате) организацией суммы сбора уменьшают сумму налога на прибыль (авансового платежа), исчисленного по итогам налогового (отчетного) периода, и относятся в бухгалтерском учете на расчеты с бюджетом по налогу на прибыль.

Таким образом, возникает необходимость введения в рабочий план счетов нового субсчета к счету 68. Кроме того, отдельно может быть прописана схема зачета сумм сбора по расчетам с бюджетом по налогу на прибыль организаций.

В начале каждого года главный бухгалтер проводит ревизию применяемой в организации учетной политики и принимает решение о необходимости ее пересмотра в зависимости от вновь принятых законодательных актов и изменений в процессе хозяйствования. Существуют ли на сегодняшний день такие изменения в правилах бухгалтерского и налогового учета, которые требуют внесения поправок в учетную политику на 2016 г.?

 Согласно ст. 8 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон о бухучете) при формировании учетной политики реализуется выбор способов ведения учета из способов, допускаемых федеральными стандартами и Налоговым кодексом. Исходя из этого не все многочисленные изменения в законодательных актах по бухгалтерскому и налоговому учету оказывают влияние на применяемую учетную политику. Заранее скажем, что в 2016 г. - по сравнению с 2015 г. - таких изменений совсем немного. Но сначала напомним основные положения учетной политики, ее общепринятые разделы и пункты.

Основными документами для разработки учетной политики (УП) являются Закон о бухучете и ПБУ 1/2008 "Учетная политика организации". В них записано, что хозяйствующий субъект должен самостоятельно выбрать или разработать способ ведения учета исходя из условий своей работы и применять его последовательно из года в год. Причинами для внесения изменений в УП могут служить только:

- изменения в законодательстве;

- переход на новый способ учета для повышения качества представляемой информации;

- существенные изменения условий работы организации.

Таким образом, без должных оснований изменять учетную политику не следует, поскольку непрерывность применения одних и тех же методов и способов учета повышает прозрачность отчетности и позволяет пользователем учетной и отчетной информации легче понять суть происходящих процессов в компании, ее экономическое положение и спрогнозировать будущее развитие.

Учетная политика как документ обычно делится на две большие части: для целей бухгалтерского учета и для целей налогового учета.

Бухгалтерская часть чаще всего содержит такие разделы:

- организационные положения, где утверждаются рабочий план счетов, график документооборота, применяемые формы первичных документов, формы отчетности, перечисляются ПБУ в случае возможности не использовать их в работе;

- раздел, посвященный учету основных средств, где определяются выбранный лимит стоимости объектов для отнесения в состав основных средств, применяемый способ амортизации с указанием возможного применения коэффициентов ускорения, закрепляется решение о проведении переоценки основных средств;

- раздел о способах учета НМА, содержащий информацию, аналогичную описанию способов учета основных средств;

- раздел, описывающий методы учета материально-производственных запасов, где возможно указать выбор единицы учета, стоимость при постановке на учет, метод распределения транспортно-заготовительных расходов;

- разделы о методах учета товаров, тары и т.п. (обычно включаются торговыми предприятиями), раздел, где описываются методы оценки незавершенного производства и готовой продукции (включается производственными компаниями);

- раздел с описанием работы с финансовыми вложениями, включая выбор единицы учета, метода корректировок стоимости и определение стоимости при выбытии;

- отдельное описание особых активов или операций, таких как членство в СРО или операции по получению и использованию бюджетных средств в виде финансовой помощи;

- раздел с описанием способа признания выручки от продажи товаров, оказания услуг;

- раздел, посвященный методам распределения расходов (коммерческих, управленческих, общехозяйственных).

Налоговая часть учетной политики должна быть составлена таким образом, чтобы однозначно описывать формирование базы по налогам, уплачиваемым организацией, чтобы при проверке служить основанием для доказательства правомерности исчисления сумм и применения налоговых льгот и преференций. Обычно в эту часть включают разделы для налога на прибыль и НДС, а также правила расчета иных налогов и сборов, если при их исчислении есть какие-либо особенности.

Согласно действующей редакции НК РФ плательщики налога на прибыль имеют возможность самостоятельно определять:

- перечень внереализационных доходов и расходов;

- метод признания выручки от выполнения работ с длительным технологическим циклом;

- метод амортизации отдельных групп основных средств;

- применяемые к норме амортизации основных средств коэффициенты;

- метод признания расходов на ремонт основных средств;

- стоимость материалов при их выбытии;

- перечень прямых и косвенных расходов;

- способ использования резервов и метод расчета периодических отчислений;

- принцип распределения платежей между обособленными подразделениями.

Существенными вопросами в разделе НДС являются описание метода раздельного учета "входного" налога и утверждение использования льгот и права на освобождение от налога по каким-либо операциям.

Приложениями к учетной политике обычно оформляются рабочий план счетов, формы первичных учетных документов, формы отчетности, график документооборота, положение об оплате труда, перечень должностных лиц, имеющих право подписи документов различного уровня, а также другие документы, используемые при организации и ведении учета.

Отдельно остановимся на составлении учетной политики малыми предприятиями (или, как их сейчас называют в нормативных документах, субъектами, имеющими право применять упрощенные способы учета). В Информации Минфина России № ПЗ-3/2015 "Об упрощенной системе бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности" даны пояснения, кто может применять эту систему и что понимается под упрощенными способами. К таким способам относятся:

- ведение учета по простой схеме;

- сокращенное количество синтетических счетов;

- использование кассового метода;

- составление бухгалтерской отчетности в сокращенном объеме;

- отказ от применения некоторых ПБУ.

Для индивидуальных предпринимателей предусмотрено право учета доходов и расходов без организации бухгалтерского учета (в виде ведения книги доходов и расходов). В этих условиях у малых предприятий учетная политика может быть более компактным документом и включать тот перечень льгот, который субъект решил использовать при организации учета.

При выборе упрощенной системы бухгалтерской отчетности малое предприятие может составлять только бухгалтерский баланс и отчет о финансовых результатах, причем включать в данные формы показатели только по группам статей без детализации. Какие группы статей будут составлять отчетные формы, субъект вправе определить самостоятельно. Вместе с тем Приказ Минфина России от 02.07.2010 № 66н "О формах бухгалтерской отчетности организаций" предлагает готовые формы упрощенной отчетности. Можно ориентироваться на них.

Обратите внимание! Если субъект малого предпринимательства решил формировать отчетность в общем порядке, он должен соблюдать все требования к ее составлению, предписанные ПБУ 4/99 "Бухгалтерская отчетность организации".

 

Итак, если организация имеет готовую учетную политику, следует ли вносить в нее изменения на 2016 г.? Для большинства организаций этого не потребуется, поскольку законодательные поправки, вступившие в силу с 01.01.2016, не предусматривают предоставления какого-либо выбора способов и методов при организации как бухгалтерского, так и налогового учета. Коротко перечислим наиболее существенные изменения:

- ввод новых форм отчетности по НДФЛ и установление сроков представления такой отчетности;

- увеличение первоначальной стоимости объекта - для введения его в состав амортизируемого имущества в целях налогового учета - до 100 000 руб.;

- расширение перечня субъектов, имеющих возможность составлять квартальную отчетность по налогу на прибыль;

- изменения в расчете транспортного, земельного и имущественного налога при смене собственника объекта налогообложения;

- увеличение ставок акцизов.

Как видно из приведенного списка, положения учетной политики такие изменения не затрагивают.