Первичные учетные документы - это очень обширная тема, имеющая множество аспектов для исследования.

В данной статье автором поднимается проблематика таких аспектов, как определение учетных процедур и почему их не следует путать с фактами хозяйственной жизни; какие документы следует классифицировать как документы, которыми оформлены не имевшие места факты хозяйственной жизни; может ли документ по названием "договор" выступить в качестве первичного учетного документа; нужен ли организации такой внутренний нормативный документ, как перечень лиц, имеющих право подписи первичных учетных документов?

Также автор предлагает вашему вниманию составленный глоссарий терминов, который может быть использован при написании стандартов бухгалтерского учета экономических субъектов.

Начнем с нормы закона. В соответствии с ч. 1 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - новый Закон о бухгалтерском учете) каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом.

Перед нами обязывающая норма права, то есть норма, устанавливающая обязанность совершить определенное действие, в нашем случае - оформить определенный документ. Но документы, о которых идет речь, составляются в процессе осуществления хозяйственной деятельности прежде всего не для целей бухгалтерского учета: они необходимы в качестве письменных доказательств, подтверждающих те или иные обстоятельства, например факт вручения товара покупателю, сдачи товара перевозчику. Если возникает спор между хозяйствующими субъектами, то эти документы будут выступать главными аргументами в суде. Это очень важное, по нашему мнению, обстоятельство необходимо помнить участникам хозяйственных процессов, ну и конечно, бухгалтерам.

Новый Закон о бухгалтерском учете предъявляет определенные требования к содержанию и порядку составления первичных учетных документов. Но что делать, если содержание документа или его форма не соответствуют этим требованиям? Такой документ уже нельзя использовать в качестве письменного доказательства для установления фактов в процессе судебного разбирательства с контрагентом?

Дефекты документов могут быть разными. Если в накладной, например, отсутствует наименование должности лица, получившего товар, то это одна ситуация, а вот отсутствие в накладной подписи данного лица делает этот документ юридически несостоятельным. Нас, конечно, больше интересуют споры с налоговыми органами, где первичные учетные документы также выступают в качестве письменных доказательств, например, понесенных расходов. Как показывает судебная практика, суды в таких спорах достаточно лояльно относятся к различного рода дефектам в документах при условии, что эти документы не препятствуют идентификации хозяйственной операции.

Дефекты формы, содержания документов - достаточно широкая тема, поэтому мы хотели бы обратить внимание читателей только на одну проблему, которой, как нам кажется, не уделяется должного внимания ни на практике, ни в специальной литературе. Если мы зададим вопрос бухгалтеру или даже аудитору: кто должен подписать первичный учетный документ, удостоверяющий хозяйственную операцию, - то, как правило, получим ответ: лицо, имеющее право подписи этого первичного учетного документа. Но это неправильный ответ. Первичный учетный документ должен быть подписан лицами, совершившими хозяйственную операцию (участниками хозяйственной операции), только эти лица своими подписями могут удостоверить факт ее совершения. Столь простая мысль нашла наконец свое отражение в ст. 9 нового Закона о бухгалтерском учете: согласно данной статье обязательными реквизитами первичного учетного документа, удостоверяющего сделку, операцию, являются подписи лиц, совершивших эту сделку, операцию.

В Федеральном законе от 21.11.1996 № 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - старый Закон о бухгалтерском учете) эти лица были названы иначе - лица, ответственные за совершение хозяйственной операции. Но справедливости ради стоит отметить: из п. 5 ст. 9 названного Закона можно сделать вывод, что под этими лицами подразумеваются участники хозяйственной операции. В соответствии со старым и новым Законами о бухгалтерском учете лица, ответственные за совершение хозяйственной операции (совершившие сделку, операцию), отвечают также за ее оформление.

Размытые формулировки старого Закона о бухгалтерском учете в отношении подписантов первичных учетных документов плюс упоминание в этом Законе перечня лиц, имеющих право подписи первичных учетных документов (далее - перечень лиц), сделали свое дело - у специалистов на первом плане оказался вопрос о полномочиях лиц, подписывающих первичные учетные документы. При этом, как правило, речь шла не о полномочиях на совершение операции, а именно о полномочиях на подписание документа, удостоверяющего эту операцию, тогда как полномочие лица подписать от имени организации первичный учетный документ, удостоверяющий определенную операцию, проистекает из полномочия, предоставленного этому лицу на совершение операции.

Наличие у лица, подписавшего документ, полномочий на совершение операции, указанной в документе, имеет большое значение, если лицо совершает операцию от имени организации. В этом случае участник операции действует в качестве представителя организации. Так, в соответствии со ст. 312 Гражданского кодекса Российской Федерации должник вправе при исполнении обязательства потребовать доказательств того, что исполнение принимается самим кредитором или управомоченным им на это лицом, и несет риск последствий непредъявления такого требования.

Отсутствие указанных полномочий не оказывает вредоносного влияния на доказательственную силу первичного учетного документа в спорах с налоговыми органами при условии, что организация-контрагент, от имени которой подписан документ, не оспаривает факт совершения операции, удостоверяемой документом.

Если физическое лицо, совершившее операцию от имени организации (то есть в качестве ее представителя), не имело на то соответствующих полномочий, то документ, подписанный этим лицом, признается дефектным (не имеющим отношения к организации) только в случае, если организация не признает факт совершения ею этой операции. При этом предполагается, что указанное физическое лицо совершило операцию не в качестве представителя организации, а в своем интересе.

Если работник организации, совершивший операцию, выступает не в качестве ее представителя (например, если он передает материальные ценности другому работнику организации) и при этом выходит за рамки своей компетенции (определенной должностной инструкцией, приказом и тому подобными документами), то документ, подписанный данным лицом, нельзя признать дефектным по этому основанию.

Физическое лицо наделяется полномочиями на совершение определенных действий от имени организации посредством выдачи ему доверенности.

Наличие у лица, совершившего операцию, соответствующих полномочий может следовать из обстановки, в которой данное лицо действует (например, это работник магазина), и не обязательно должно подтверждаться доверенностью (так называемые очевидные полномочия). Лицо, выступающее в качестве единоличного исполнительного органа общества, действует от имени общества, в том числе представляет его интересы и совершает сделки, без доверенности.

Утвержденный приказом организации перечень лиц не подходит на роль мандата, но каково тогда назначение этого документа? По всей видимости, он задумывался как внутренний нормативный документ, упорядочивающий в организации процессы приемки-передачи материальных ценностей, результатов услуг. Этот нормативный документ упоминается в п. 2.11 Положения о документах и документообороте в бухгалтерском учете (утв. Министерством финансов СССР 29.07.1983 № 105) и, видимо, оттуда перекочевал в старый Закон о бухгалтерском учете в качестве одного из основополагающих документов. Но, как мы отмечали выше, право подписать документ, удостоверяющий операцию, вторично по отношению к праву совершить эту операцию - первое право проистекает из второго. Здесь мы не открываем Америку, это обстоятельство прекрасно осознавали разработчики Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов (утв. Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 28.12.2001 № 119н). Согласно этому нормативному документу (п. 9) в перечне лиц необходимо указать тип или виды операций, по которым должностные лица, указанные в перечне, имеют право принятия решений. Сфера прав и обязанностей работника определяется должностными инструкциями, регламентами и другими подобными документами. Перечень лиц не вписывается и в этот круг документов. Бухгалтерская служба может составить для своих нужд справку о лицах, которые в соответствии со своими должностными обязанностями должны выступать подписантами тех или иных первичных учетных документов. Работники организации могут подписывать документы не только в качестве участников хозяйственных операций, но и в качестве лиц, дающих разрешение на хозяйственную операцию ("Отпуск груза разрешил" и т.п.), проверяющих законность, обоснованность имевших место операций и правильность составления документов, их удостоверяющих ("Документ согласован", "Утверждаю" и т.п.). В новом Законе о бухгалтерском учете в качестве обязательных реквизитов указаны только подписи лиц - участников хозяйственной операции. Конечно, бухгалтер должен следить за тем, чтобы документы подписывались работниками в соответствии с их должностными (функциональными) обязанностями, и упомянутая нами справка поможет ему в этом деле. Но мы уже указывали, что если работник, подписавший документ в качестве участника хозяйственной операции, вышел за рамки своей компетенции (определенной должностной инструкцией и тому подобными документами), то документ, подписанный им, нельзя признать дефектным по этому основанию.

Если уж мы заговорили о перечнях работников организации, то необходимо также рассмотреть такую категорию работников, как материально ответственные лица.

Под материально ответственными лицами подразумеваются работники организации, трудовая функция которых связана с непосредственным обслуживанием или использованием материальных ценностей; работники, которые в процессе своей деятельности систематически получают, хранят, передают, используют материальные ценности. Работники, выполняющие эти функции не на систематической основе, получающие материальные ценности по разовому документу, не относятся к этой категории.

Работника организации можно признать материально ответственным лицом только при наличии следующих обстоятельств:

1) занимаемая им должность и выполняемая им работа предусмотрены Перечнем должностей и работ, замещаемых или выполняемых работниками, с которыми работодатель может заключать письменные договоры о полной индивидуальной материальной ответственности за недостачу вверенного имущества, или Перечнем работ, при выполнении которых может вводиться полная коллективная (бригадная) материальная ответственность за недостачу вверенного работникам имущества (утв. Постановлением Министерства труда и социального развития Российской Федерации от 31.12.2002 № 85);

2) с ним заключен письменный договор о полной индивидуальной или коллективной (бригадной) материальной ответственности;

3) факт передачи ему ценностей под отчет удостоверен соответствующим документом. Таким документом является должным образом оформленная инвентаризационная опись с распиской работника в конце описи, подтверждающей проверку комиссией материальных ценностей в его присутствии, отсутствие к членам комиссии каких-либо претензий с его стороны и принятие им перечисленного в описи имущества на ответственное хранение (расписка № 2);

4) организацией выполняются предусмотренные договором с работником обязанности по обеспечению надлежащих условий для нормальной работы и обеспечения полной сохранности вверенного ему имущества.

Работника организации, которому поручено вести учет, составлять и представлять в установленном порядке отчеты о движении и остатках закрепленных за ним материальных объектов и который не несет полную (индивидуальную, бригадную) материальную ответственность за них, мы именуем подотчетным лицом.

Список материально ответственных лиц (подотчетных лиц) и справка о лицах, которые в соответствии со своими должностными обязанностями должны выступать подписантами тех или иных документов, имеют одно и то же назначение.

Первичные учетные документы удостоверяют факты хозяйственной жизни.

Новый Закон о бухгалтерском учете дает определение факту хозяйственной жизни: факт хозяйственной жизни - сделка, событие, операция, которые оказывают или способны оказать влияние на финансовое положение экономического субъекта, финансовый результат его деятельности и (или) движение денежных средств.

Термин "факт хозяйственной жизни" созвучен с термином, используемым в юриспруденции, - "юридический факт".

По так называемому волевому признаку юридические факты, как и факты хозяйственной жизни, подразделяются на события и действия (факты-события, факты-действия).

Действия - это осознанные поступки людей.

События - это явления объективной действительности, происходящие независимо от воли людей, которые могут быть восприняты человеком.

Факты хозяйственной жизни (действия) - это сделки или операции.

Сделка - это заключение договора (двух- или многосторонняя сделка), зачет взаимных требований, прощение долга (односторонняя сделка) и тому подобные действия.

Операции - это действия физических лиц во исполнение договоров, а также действия физических лиц вне рамок договорных отношений.

Примеры фактов хозяйственной жизни (событий): физический износ, естественная убыль, стихийные бедствия, приводящие к уничтожению (порче) ценностей, рождение животных.

Это классическое деление юридических фактов (фактов хозяйственной жизни) на события и действия применимо только к фактам-явлениям. Явления действительности (события, действия) протекают во времени (длятся) и пространстве и, соответственно, имеют продолжительность, измеряемую секундами, минутами, часами, днями и т.д. Факты-явления - это то, что имело место в течение определенного промежутка времени, следовательно, атрибутом этих фактов является промежуток времени, в течение которого они имели место. Течение времени само по себе представляет собой явление действительности. Истечение времени является юридическим фактом (фактом хозяйственной жизни).

Но практикующим юристам и бухгалтерам приходится также сталкиваться с другого рода фактами - фактами-состояниями. Юридический факт-состояние - это условия, определяющие состояние лица на определенный момент времени. Состояние, в котором находится лицо, есть результат определенных явлений действительности (событий, действий). Подчас неважно, да и невозможно установить, следствием каких событий (действий) является то или иное состояние лица, например малоимущность, нуждаемость или невозможность выполнять свои обязательства.

В бухгалтерском учете мы также сталкиваемся с фактами-состояниями. Такие явления действительности, как, например, естественная убыль, хищения, не могут быть задокументированы. Для отражения в учете этих фактов хозяйственной жизни проводится инвентаризация, выявляется факт недостачи ценностей и предполагается, что недостача ценностей явилась следствием естественной убыли, хищений. Факт недостачи ценностей - это факт-состояние. Если бы "Операция "Ы" закончилась удачно для ее организатора, то все недостающие ценности были бы отражены в бухгалтерском учете как имущество, утраченное в результате кражи со взломом, совершенной неустановленными лицами, тогда как в действительности они были похищены материально ответственным лицом.

Кто должен подписать документ, удостоверяющий свершившееся событие? Таким лицом может быть очевидец события (скажем, рождения животных), но в большинстве случаев первичный учетный документ удостоверяет не само событие (тем более что такие явления действительности, как, к примеру, естественная убыль, вообще невозможно наблюдать), а его последствия для имущественного комплекса хозяйства. Для выявления последствий свершившихся событий, как правило, проводятся инвентаризации (учетные процедуры), результаты которых (установленные факты-состояния) интерпретируются тем или иным образом. Соответственно, можно выделить два вида подписантов: участники учетных процедур, проводимых с целью установления фактов-состояний, и интерпретаторы этих фактов.

Не все свершившиеся события (или их последствия) должны удостоверяться первичными учетными документами. Так, например, надо ли составлять документ, удостоверяющий истечение периода времени? На наш взгляд, не следует, но на практике можно встретить такой документ - акт приемки оказанных услуг по аренде.

В большинстве своем первичные учетные документы удостоверяют операции (действия физических лиц во исполнение договоров). Факт заключения договора, представляющего собой взаимообусловленные обещания совершить действия в будущем, как правило, не находит отражения в бухгалтерском учете. Но бывают случаи, когда договор выступает в качестве первичного учетного документа, - это, например, договор купли-продажи вещи, сданной в аренду (во временное владение). Такой договор удостоверяет операцию, которую мы классифицируем как передача вещи в собственность без передачи ее во владение. Бухгалтер большей частью имеет дело с другого рода операциями - передача вещи во владение. Вещь может быть передана во владение в рамках договоров купли-продажи, аренды, займа и т.д. Наверно, самый большой удельный вес в общем объеме документооборота занимают документы, удостоверяющие эти операции (накладные, акты приемки-передачи и т.п.).

В новом Законе о бухгалтерском учете появилась запрещающая норма: "Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок". Хотя эта норма по существу ничего не меняет, а лишь делает акцент на недопустимости определенных действий, мы приветствуем ее появление. Правда, вторая часть этой нормы - "в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок" - вызовет нарекания со стороны юристов.

Прежде всего непонятно, какие документы имеются в виду: документы, которыми оформляются сделки (документы под названием "договор", "зачет взаимных требований" и т.п.), или к этим документам также можно отнести и документы, удостоверяющие действия во исполнение договоров. Последние документы будет совсем некорректно определить как лежащие в основе сделки. Вообще, на наш взгляд, в основе сделки лежит не документ, а интерес, потребность. В соответствии с нашей Концепцией договор - это инструмент для достижения определенных целей. В зависимости от этих целей все договоры можно разбить на следующие группы: инструменты обмена, инструменты игры, инструменты хеджирования, иные инструменты. Мнимая сделка тоже совершается с определенной целью, но эта цель не соответствует ее содержанию. Заключая мнимый договор, например купли-продажи (с обязательством предоставить товар в распоряжение покупателя на складе продавца), стороны не собираются менять товар на денежные средства. Они преследуют иные цели - предотвратить изъятие судебным приставом имущества, которое является предметом мнимого договора, ведь это имущество считается переданным покупателю, хотя и находится на складе продавца.

Притворная сделка фактически состоит из двух сделок: совершаемой для вида (прикрывающей сделки) и той, которую стороны в действительности совершают (прикрываемой сделки). Прикрывающая сделка всегда ничтожна. Действительность же прикрываемой сделки зависит от того, соответствует ли она требованиям закона. Действия сторон во исполнение прикрываемой сделки находят отражение в бухгалтерском учете, и эти действия нельзя определить как не имевшие места факты хозяйственной жизни. Другое дело, что юридическая природа этих действий скрыта и, соответственно, эти факты могут быть неправильно классифицированы в бухгалтерском учете.

Сформулируем два содержащихся в новом Законе о бухгалтерском учете запрета в отношении первичных учетных документов (первый запрет не выражен в Законе в таком явном виде): не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, удостоверяющих имевшие место операции, но подписанных не участниками операции, или документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни.

Во избежание принятия к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, бухгалтерской службе необходимо исследовать первичные учетные документы на предмет того, какие операции они удостоверяют, соответствуют ли эти операции условиям договоров и фактическим действиям.

Так, например, если в соответствии с договором обязанность продавца передать товар покупателю считается исполненной в момент сдачи товара железнодорожному перевозчику, а к бухгалтерскому учету в качестве документа, удостоверяющего исполнение этой обязанности, принята не квитанция о приеме груза, а товарная накладная, где в качестве участников операции (приемка-передача товара) указаны генеральные директора продавца и покупателя, то такую накладную следует классифицировать как документ, которым оформлен не имевший места факт хозяйственной жизни. Передача товара одним директором другому - это не имевшая места операция. Фактически имели место следующие действия: сдача-приемка товара представителем грузоотправителя представителю перевозчика и представителем перевозчика представителю грузополучателя.

Факты хозяйственной жизни следует отличать от учетных процедур. Действия работников хозяйства, направленные на то, чтобы отразить в учете процессы, происходящие в хозяйстве, - это тоже составная часть хозяйственной жизни. Но эти действия не являются хозяйственными операциями. Бухгалтерский учет часто сравнивают с зеркалом, в котором отражается жизнь хозяйства. Факты хозяйственной жизни - это то, что отражается в зеркале. Документирование, инвентаризация, принятие документов к бухгалтерскому учету и т.п. - это учетные процедуры, образно говоря зеркало, инструменты, с помощью которых хозяйственная жизнь находит отражение в бухгалтерском учете. Так, например, износ - это факт хозяйственной жизни, тогда как амортизация - учетная процедура.

Объекты бухгалтерского учета подлежат денежному измерению. Процедура денежного измерения объектов учета называется оценкой. Документы, удостоверяющие эту учетную процедуру (например, расчетно-дефектная ведомость, отчет оценщика), не являются первичными учетными документами, но без этих документов невозможно отразить объекты в бухгалтерском учете.

Первичные учетные документы и другие документы, необходимые для отражения фактов хозяйственной жизни в бухгалтерском учете, мы именуем оправдательными документами.

К оправдательным документам мы относим также документы, сопутствующие первичным учетным документам, например дефектную ведомость (документ, сопутствующий акту сдачи-приемки выполненных ремонтных работ). Такой документ, составленный по итогам осмотра вещи (например, основного средства), удостоверяет факт наличия определенных дефектов (повреждений, неисправностей и т.п.) в ней. В этом документе может быть указана предполагаемая причина появления дефектов, примерный перечень работ, которые необходимо выполнить, чтобы привести вещь в состояние, пригодное к эксплуатации, ориентировочная стоимость ремонтных работ и тому подобная информация.

Не все действия работников хозяйства (третьих лиц), события, имеющие отношение к хозяйству, являются фактами хозяйственной жизни, а только те из них, которые влекут за собой определенные последствия.

В новом Законе о бухгалтерском учете эти последствия сформулированы следующим образом: "оказывают или способны оказать влияние на финансовое положение экономического субъекта, финансовый результат его деятельности и (или) движение денежных средств".

Является ли фактом хозяйственной жизни факт передачи бывшего в эксплуатации компьютера от одного работника организации другому работнику организации? Если эти работники являются материально ответственными лицами, то этот факт должен найти отражение в бухгалтерском учете. Если же речь идет о подотчетных лицах, то данный факт, скорее всего, найдет отражение только в управленческом учете. Или, например, можно ли отнести к фактам хозяйственной жизни факт перехода доли в уставном капитале общества от одного участника общества другому участнику или третьему лицу? Оказывают ли или способны ли оказать эти факты влияние на финансовое положение экономического субъекта?

Как мы отмечали в своих статьях, в настоящий момент большая часть понятий бухгалтерского учета не имеет содержательных определений. Так, например, доходами и расходами организации согласно определениям, данным в ПБУ 9/99 "Доходы организации" и ПБУ 10/99 "Расходы организации", признаются соответственно увеличение экономических выгод, приводящее к увеличению капитала этой организации, и уменьшение экономических выгод, приводящее к уменьшению капитала этой организации. Но какие поступления активов и (или) погашения обязательств приводят к увеличению капитала, а какие выбытия активов и (или) возникновения обязательств - к его уменьшению? Предполагается, что бухгалтеры, для которых написаны данные определения, и так знают ответы на эти вопросы. Доходы и расходы - это компоненты для определения финансового результата, который входит в состав капитала (является его подэлементом). Отдельные виды доходов и расходов относятся непосредственно на увеличение (уменьшение) капитала. Таким образом, доходы и расходы организации (увеличение, уменьшение экономических выгод) приводят к увеличению (уменьшению) ее капитала. Определение доходов и расходов лишь констатирует это обстоятельство, оно не содержит указаний в отношении того, какие поступления (выбытия) активов, погашения (возникновения) обязательств являются доходами (расходами). Определение факта хозяйственной жизни отличается от приведенных определений в лучшую сторону. Факт хозяйственной жизни нельзя определить без привязки его к создаваемой в бухгалтерском учете модели имущественного комплекса хозяйства. Если эта модель предусматривает наличие аналитических счетов для учета товарно-материальных ценностей, закрепленных за работниками хозяйства, то указанный нами факт передачи компьютера является фактом хозяйственной жизни. В таком случае приемка-передача компьютера приводит к изменению элементов модели. Создаваемая в бухгалтерском учете модель имущественного комплекса не сводится только к отчетной форме - бухгалтерскому балансу. Приемка-передача компьютера приведет не к изменению статей баланса, а лишь к изменению информации на аналитических счетах бухгалтерского учета. Поэтому, наверно, правильнее будет говорить о влиянии фактов не на финансовое положение экономического субъекта, а на его имущественный комплекс или, еще точнее, на создаваемую в бухгалтерском учете модель данного комплекса. При этом нет необходимости упоминать еще и финансовый результат, и движение денежных средств.

В завершение нашей статьи предлагаем глоссарий терминов, который мы используем при написании стандартов бухгалтерского учета экономических субъектов, а также классификационную схему документов. Термины и определения к документам разработаны нами на основе изучения большого количества разного рода нормативных и ненормативных документов и статей, посвященных этой теме. Так, например, термины "подлинный документ (подлинник)" и "копия документа (документ в копии)" применяются нами в том же значении, в каком они используются в Гражданском процессуальном кодексе Российской Федерации.

Применяемые нами термины не согласуются, например, с терминологией, предусмотренной ГОСТ Р 7.0.8-2013 "СИБИД. Делопроизводство и архивное дело. Термины и определения" (утв. Приказом Росстандарта от 17.10.2013 № 1185-ст; далее - ГОСТ). Несмотря на такое звучное название (Национальный стандарт Российской Федерации), этот документ не является нормативным, он утвержден для добровольного применения. Определения терминов, изложенные в ГОСТе, носят рекомендательный характер.

ГОСТ пытается охватить разные по своей сущности документы, в том числе и такие виды, как изобразительный документ, аудиовизуальный документ, фотодокумент, видеодокумент и т.п., которые не принадлежат к документам бухгалтерского учета.

Для ГОСТа документом является, например, рукопись, датированная XVI в., и в отношении такого документа, наверно, имеет большое значение, подлинный он или нет.

В основу же деления документов на подлинники и дубликаты в ГОСТе положены иные обстоятельства (п. п. 21, 22):

- подлинник документа - первый или единственный экземпляр документа;

- дубликат документа - повторный экземпляр подлинника документа.

И здесь возникает много вопросов, на которые ГОСТ не дает ответов.

Подлинник документа - это первый или единственный экземпляр подлинного документа либо термин "подлинник" можно применить и к неподлинному документу, например к неподлинной рукописи в единственном экземпляре? В ГОСТе нет определения термину "неподлинный документ". Можно ли определить неподлинный документ как поддельный документ? Может быть, неподлинный (поддельный) документ - это вообще не документ?

Если подлинная рукопись будет впоследствии переписана другим лицом, то как следует определить эту вторую рукопись: как дубликат или как копию первой рукописи? Может быть, дубликатами следует назвать только повторные экземпляры рукописей, написанные тем же автором?

Нами приведена лишь малая толика вопросов, возникающих при ознакомлении с терминами и определениями ГОСТа.

Имеются в ГОСТе и откровенные ляпы. Так, например, "подписание (документа): заверение документа собственноручной подписью должностного или физического лица по установленной форме" (п. 57).

Но разве должностное лицо - это не физическое лицо? Подписать документ можно только собственноручной подписью? Может быть, под документом в п. 57 подразумевается только документ на бумажном носителе? Но в таком случае должен быть еще один термин - "подписание (электронного документа)", а такого термина в ГОСТе нет. И почему из поля зрения ГОСТа выпал такой способ подписания документов, как воспроизведение подписи с помощью средств механического или иного копирования либо иного аналога собственноручной подписи (п. 2 ст. 160 Гражданского кодекса Российской Федерации)?

Глоссарий. Основные термины и определения

Документ - материальный объект, содержащий информацию в зафиксированном виде и подпись.

Подпись - личная (собственноручная) подпись или электронная подпись, либо аналог собственноручной подписи, либо указание, что документ был подписан электронной подписью.

Личная (собственноручная) подпись - уникальная совокупность символов, написанных от руки, служащая для идентификации человека.

Электронная подпись (ЭП) - информация в электронной форме, которая присоединена к другой информации в электронной форме (подписываемой информации) или иным образом связана с такой информацией и которая используется для определения лица, подписывающего информацию.

Аналог собственноручной подписи - факсимиле собственноручной подписи (воспроизведенное механическим способом с использованием клише) или иной аналог собственноручной подписи.

Электронный документ (ЭД) - документ, информация в котором представлена в электронно-цифровой форме.

Электронный носитель - жесткий диск, твердотельный накопитель, оптический диск, магнитная лента или иной материальный носитель, используемый для записи, хранения и воспроизведения ЭД с помощью средств вычислительной техники.

Подлинный документ (подлинник документа) - документ, содержащий оригинальную подпись.

Электронная копия бумажного документа (электронный образ документа) - документ на бумажном носителе, преобразованный в электронно-цифровую форму путем сканирования с сохранением всех его реквизитов.

Электронная копия электронного документа - подлинный ЭД, преобразованный в иную электронно-цифровую форму.

Бумажная копия электронного документа - аналог электронного документа, полученный посредством его распечатки.

Бумажная копия бумажного документа - копия документа на бумажном носителе, полученная посредством его ксерокопирования (или иным образом) и тождественная копируемому документу (полностью воспроизводит его информацию и все его внешние признаки).

Заверенная бумажная копия документа - копия документа, содержащая удостоверительную надпись, свидетельствующую о том, что содержание данной копии полностью соответствует содержанию подлинного документа, и подпись лица, удостоверившего этот факт.

Оригинальный документ (оригинал документа) - впервые созданный подлинный документ.

Дублирующий документ (дубликат документа) - подлинный документ, который является повторным экземпляром оригинального документа.

Проверка документов визуальным методом - учетная процедура осмотра работником документов, оформленных на бумажных носителях, или изображений документов на экране монитора (или другого визуального устройства вывода) с целью выявления нарушений в их оформлении.

Проверка документов с использованием программно-технических средств (ПТС) - машинно ориентированные учетные процедуры выявления нарушений в оформлении документов.

Действия на компьютере - действие или совокупность действий, совершаемых с использованием компьютера.

Ввод данных ручным способом - действия на компьютере с целью внесения данных документов и кодов учетных номенклатур в электронную базу данных оператором с помощью клавиатуры компьютера или без использования клавиатуры путем прикосновения к экрану монитора.

Код учетной номенклатуры (КУН) - числовое и (или) буквенное обозначения, которые имеют показатель в соответствии с учетной номенклатурой.

Учетная номенклатура - систематизированный перечень (список) показателей, используемый для группировки в бухгалтерском учете информации, содержащейся в документах.

Код синтетического счета и объекта его аналитического учета - разновидность КУН, где в качестве учетной номенклатуры выступает рабочий план счетов, первые знаки кода обозначают номер синтетического счета, а последующие знаки служат для обозначения аналитического счета (включая субсчет).

Рабочий план счетов - полный перечень синтетических и аналитических (включая субсчета) счетов, необходимых для ведения бухгалтерского учета, разработанный обществом в соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций (утв. Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 31.10.2000 № 94н).

ЭБД - электронная база данных - информационный массив, организованный любыми средствами ИТ (Excel, КИС на базе mySAP ERR 2005 и т.п.), содержащий в электронном виде информацию и позволяющий в автоматическом режиме обрабатывать исходные данные и формировать соответствующие сводные накопительные документы.

Акцепт комплекта документов сторонних организаций на работы (услуги) - подписание работником общества документа, свидетельствующего, что общество признает за собой задолженность в определенной сумме за работы (услуги), выполненные для него согласно представленному комплекту документов.

Сотрудники, осуществляющие учетные функции - работники общества, принимающие участие в процессах составления, и (или) приема (передачи), и (или) проверки, и (или) обработки документов бухгалтерского учета, или работники, осуществляющие контроль за этими процедурами.

Оправдательные документы - первичные учетные и иные документы, необходимые для ведения бухгалтерского учета. Оправдательные документы содержат данные, которые подлежат отражению на счетах бухгалтерского учета и которые, соответственно, выступают в качестве оправдательных документов произведенных бухгалтерских записей.

Первичный учетный документ - оправдательный документ, удостоверяющий факт хозяйственной жизни.

Факт хозяйственной жизни - сделка, событие, операция, которые оказывают или способны оказать влияние на финансовое положение общества, финансовый результат его деятельности и (или) движение денежных средств.

Сводный накопительный документ - документ на бумажном носителе, составленный на основе данных первичных учетных и иных оправдательных документов и обобщающий эти данные.

Участник хозяйственной операции - лицо, совершившее сделку, операцию.

Хозяйственная операция - сделка, операция.

Внешний документ - оправдательный документ, удостоверяющий хозяйственную операцию (учетную процедуру), где один из участников не является работником общества.

Документ сторонних организаций - оправдательный документ, удостоверяющий хозяйственную операцию (учетную процедуру), где ни один из участников не является работником общества.

Внутренний документ - оправдательный документ, удостоверяющий хозяйственную операцию (учетную процедуру), где все участники являются работниками общества.

Документы бухгалтерского учета - оправдательные документы, регистры бухгалтерского учета и бухгалтерская (финансовая) отчетность.

Принятие документа к учету - отражение на счетах бухгалтерского учета данных, содержащихся в документе.

Список литературы

1. Федеральный закон от 06.12.2011 № 402-ФЗ "О бухгалтерском учете".

2. Федеральный закон от 21.11.1996 № 129-ФЗ "О бухгалтерском учете".

3. Гражданский кодекс Российской Федерации (часть первая) от 30.11.1994 № 51-ФЗ.

4. Положение о документах и документообороте в бухгалтерском учете (утв. Министерством финансов СССР 29.07.1983 № 105).

5. Методические указания по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов // Приказ Министерства финансов Российской Федерации от 28.12.2001 № 119н.

6. Постановление Министерства труда и социального развития Российской Федерации от 31.12.2002 № 85 "Об утверждении Перечней должностей и работ, замещаемых или выполняемых работниками, с которыми работодатель может заключать письменные договоры о полной индивидуальной или коллективной (бригадной) материальной ответственности, а также типовых форм договоров о полной материальной ответственности".

7. Положение по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99 (Приказ Министерства финансов Российской Федерации от 06.05.1999 № 32н).

8. Положение по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99 (Приказ Министерства финансов Российской Федерации от 06.05.1999 № 33н).

9. Гражданский процессуальный кодекс Российской Федерации от 14.11.2002 № 138-ФЗ.

10. ГОСТ Р 7.0.8-2013 "СИБИД. Делопроизводство и архивное дело. Термины и определения" (утв. Приказом Росстандарта от 17.10.2013 № 1185-ст).

11. Федеральный закон от 27.07.2006 № 149-ФЗ "Об информации, информационных технологиях и о защите информации".

12. План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций (утв. Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 31.10.2000 № 94н).

13. Чая В.Т., Ассанаев Н.Ш. Инструментарий системы управленческого учета // Аудит. 2014. № 8. С. 17 - 21.